Circolare n.5/2000 – Collegato alla Finanziaria 2000

Si porta a conoscenza che il Disegno di Legge 4336-B, collegato fiscale alla legge finanziaria 2000 in data 9 novembre 2000 è stato approvato definitivamente dal Senato. Esso ha introdotto rilevanti novità in materia di imposte sui redditi, di I.V.A. e di altre imposte indirette.

Con la presente circolare si intende fornire un primo quadro sulle principali modifiche intervenute, anche alla luce dei chiarimenti preliminari contenuti nelle circolare ministeriale n° 207 del 16.11.00.

Impianto normativo generale

 La norma è strutturata in centodue articoli raggruppati in cinque Capi, così suddivisi:

• Capo I – Disposizioni in materia di imposte sui redditi: composto dagli articoli da 1 a 40;
• Capo II – Disposizioni in materia di IVA ed altre imposte indirette: composto dagli articoli da 41 a 69;
• Capo – III Disposizioni in materia di accertamento, di riscossione, di contenzioso tributario, di immobili pubblici e per il funzionamento dell’amministrazione finanziaria: composto dagli articoli da 70 a 89;
• capo IV – Imposta regionale sulle emissioni sonore degli aeromobili: composto dagli articoli da 90 a 95;
• Capo V – Norme finali: composto dagli articoli da 96 a 102;

In questa sede si limiterà il campo di analisi preliminare alle norme più salienti ovvero a quelle di immediata applicazione in materia di imposte sui redditi.

1.  Disposizioni in materia di Redditi di Impresa

 1.1: Capo I Art.1. Disposizioni in materia di redditi di imprese di estere partecipate e di applicazione dell’imposta ai non residenti finalizzate al contrasto dell’evasione e dell’elusione.+

1.1.1: 1 comma 1 lettera a): Introduzione al TUIR dell’art. 127 bis “Disposizioni in materia di imprese estere partecipate” (Controlled Foreign Company – CFC Legislation). 

Precedentemente all’introduzione del suddetto articolo, i redditi derivanti dalle controllate estere di soggetti residenti aventi sede in “paradisi fiscali” (da reindividuare, ai fini della applicazione della presente norma, con un emanando decreto ministeriale) erano tassati con il criterio di cassa, cioè in base ai dividendi effettivamente percepiti nel periodo di imposta e beneficiavano dei meccanismi di detrazione di cui agli artt.15 – 96 e 96Bis del TUIR.

In base alla nuova norma, invece, la tassazione verrà effettuata con il criterio di competenza.

Pertanto i redditi prodotti dalla società controllata sita in paradisi fiscali verranno attribuiti al soggetto residente nel periodo d’imposta nel quale si chiude l’esercizio sociale della partecipata che li ha generati (prescindendo quindi dalla loro effettiva distribuzione) in proporzione alla quota di partecipazione detenuta.

Soggetti destinatari

Destinatari delle nuove disposizioni sono le persone fisiche, le società di persona (art. 5 TUIR), le società di capitali (art. 87, comma 1 lett. a), b), c) ), residenti nel territorio dello Stato e le stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti.

Si segnala che la novella normativa, a parere del Ministero delle Finanze, si rende applicabile anche nei confronti di partecipate site in Stati in cui siano vigenti convenzioni che non contengano norme sulle CFC.

Partecipazione di controllo

Per partecipazione di controllo si intende quella fissata dall’art.2359 del codice civile, a nulla rilevando l’eventuale diversa definizione normativa presente nella legislazione dello Stato ove è situata la controllata estera.

Pertanto, sono considerate società controllate:

1. le società in cui un’altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria;
2. le società in cui un’altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un’influenza dominante nell’assemblea ordinaria;
3. le società che sono sotto influenza dominante di un’altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con essa.

Il controllo ai fini della norma in oggetto si considera esistente anche se la partecipazione è detenuta per il tramite di società fiduciaria, interposta persona o per il tramite di altra società controllata anche non residente.

Resta in dubbio se, per l’applicazione della nuova disciplina, il controllo debba sussistere alla fine del periodo di imposta della controllata, ovvero, si debba procedere in ogni caso ad una determinazione pro rata temporis (tipico è il caso di perdita del controllo nel corso dell’esercizio).

Esimenti

La presunzione ex lege di titolarità dei redditi esteri ancorché non percepiti non è tuttavia assoluta. Essa infatti non opera qualora il detentore della partecipazione dimostri:

1. la effettiva attività industriale o commerciale della partecipata estera nel paese di residenza, ovvero in alternativa,
2. che la partecipazione estera non ha l’obiettivo di localizzare redditi in paesi a fiscalità privilegiata (sul punto il ministero nella citata circolare ha portato l’esempio della società localizzata in paradisi fiscali che riceva esclusivamente redditi da sue partecipate non site in territori a fiscalità privilegiata).

Per poter beneficiare delle esimenti e conseguentemente della tassazione secondo i criteri ordinari (ed in particolare delle disposizioni ex art. 96 e 96 bis del TUIR) il contribuente dovrà preventivamente “interpellare” l’Amministrazione Finanziaria, ai sensi dell’art.11 Legge 212/2000 (statuto del contribuente), fornendo i mezzi necessari a dimostrare o l’effettivo svolgimento della attività commerciale o industriale ovvero l’assenza di finalità elusive.

Tassazione

Per la determinazione della base imponibile di fonte estera da assoggettare ad imposta dovranno essere applicati i criteri ordinari del TUIR relativamente ai redditi di impresa. Con la precisazione che (e non se ne comprende la ragione) non saranno applicabili norme agevolative quali: l’art. 54, comma 4 del TUIR, concernente il rinvio in quote costanti, per un massimo di 5 anni, delle plusvalenze realizzate a norma del comma 2 del medesimo articolo e l’art. 67, comma 3 del TUIR in tema di ammortamenti anticipati.

Questa ultima disposizione appare effettivamente di complicata applicazione in quanto obbliga il contribuente ad un sostanziale riadattamento del bilancio della partecipata alla normativa fiscale italiana, con l’aggravante che le normative estere potrebbero essere molto difformi da quella italiana su argomenti delicatissimi quali i principi di inerenza e/o di competenza, ovvero prevedere minori rigidità contabili e/o formali per la documentabilità dei costi.

I redditi così “rideterminati” saranno attribuiti al soggetto residente ma non rientreranno nel suo reddito complessivo.

Essi infatti saranno assoggettati a tassazione separata con l’applicazione di una aliquota media in relazione al reddito complessivo (per le cui modalità di determinazione la norma rinvia ad un emanando D.M.), ma in ogni caso non inferiore al 27%.

Da tale imposta lorda saranno ammesse in detrazione le imposte pagate all’estero a titolo definitivo sui medesimi redditi, fino a concorrenza della quota d’imposta italiana corrispondente al rapporto tra i redditi derivanti dalla partecipata estera ed il reddito complessivo a lordo delle perdite pregresse.

Infine, considerato che la tassazione per competenza potrebbe comportare una duplicazione di imposta in caso di distribuzione di utili (precedentemente tassati) saranno esclusi dal concorso alla formazione del reddito gli utili eventualmente distribuiti dalla controllata fino a concorrenza dell’ammontare del reddito già assoggettato.

Entrata in vigore

Le disposizioni dell’articolo 127bis TUIR si applicheranno ai redditi relativi al periodo d’imposta che inizia successivamente alla pubblicazione in G.U. del nuovo decreto del Ministero delle Finanze sui paradisi fiscali (c.d.”Black List”).

1.1.2.: Art.1 comma 1 lettera b): Modifiche all’art.76 TUIR commi 7bis e 7ter e introduzione del comma 7quater, in tema di valutazioni.

Le modifiche normative sono rilevanti in quanto introducono un principio di generale indeducibilità dal reddito dei costi e delle spese derivanti da operazioni poste in essere con imprese e società site nei già citati paradisi fiscali non appartenenti all’Unione Europea.

La norma precedente infatti prevedeva la penalizzazione della indeducibilità dei costi solo allorquando le cessioni di beni e le prestazioni di servizi erano rese da società controllate o controllanti il soggetto residente in Italia e quest’ultimo non riusciva a dimostrare (i) l’effettiva operatività del soggetto estero, ovvero, in alternativa, (ii) che le operazioni avevano giustificazione economica e si erano effettivamente svolte.

Con le nuove disposizioni la indeducibilità dei costi quindi investe tutti i rapporti economici con imprese a bassa fiscalità, ivi compresi quelli con imprese indipendenti e non legate da alcun vincolo partecipativo, seppur indiretto, con il soggetto residente.

Per l’identificazione dei Paesi o Territori a fiscalità privilegiata cui sarà applicata tale nuova disposizione viene fatto rimando al già citato decreto ministeriale sulla “Black List”.

Prova contraria

A mitigazione del principio di indeducibilità è stata mantenuta la prova contraria da parte del soggetto residente.

Tuttavia essa è stata resa molto più stringente in quanto innanzitutto non è sufficiente dimostrare l’esistenza della ragione economica della transazione, né che essa si è effettivamente tenuta, ma occorre provare che l’impresa non residente svolga effettivamente e principalmente nel mercato del suo paese di residenza una attività commerciale o industriale.

Si pone a questo punto il dubbio sulla deducibilità degli oneri finanziari derivanti da finanziamenti (che non sono attività commerciali o industriali) ottenuti da istituti creditizi siti in paradisi fiscali.

Od ancora sorge il dubbio sulla deducibilità dei costi di acquisto di merci od altri prodotti dalle trading company operanti nei paesi a bassa fiscalità che, come è noto, svolgono principalmente attività con l’estero.

Allo stato, la risposta per entrambi i casi è senz’altro negativa.

La possibilità di fornire la prova contraria non viene inoltre agganciata ad alcuna procedura di interpello, ma viene prevista solo in sede di precontenzioso.

Infatti è fatto obbligo all’Ufficio, prima di emettere l’avviso di accertamento di richiedere al soggetto interessato di fornire le suddette prove entro e non oltre novanta giorni. Ovviamente qualora l’Ufficio, nonostante le prove addotte, intendesse comunque procedere all’avviso di rettifica, dovrà motivarne l’inidoneità a vincere le presunzioni di legge.

Adempimenti formali

Per consentire immediati controlli da parte dell’Ufficio, la deducibilità dei costi e delle spese in specie è comunque subordinata alla loro evidenziazione separata nella dichiarazione dei redditi del periodo interessato.

Doppia imposizione

Onde evitare che il nuovo regime di indeducibilità ex art.76 commi 7 e seguenti possa interferire con le nuove disposizioni ex art.127bis è previsto che, se al soggetto residente ai sensi della predetta normativa sulle CFC viene attribuito il reddito

dell’impresa non residente, i relativi rapporti economici tra loro intercorsi non danno luogo ad indeducibilità di alcun tipo.

Entrata in vigore

Le nuove disposizioni dell’articolo 76 commi 7bis, 7ter e 7quater TUIR si applicheranno ai redditi relativi al periodo d’imposta che inizia successivamente alla pubblicazione in G.U. del nuovo decreto del Ministero delle Finanze sui paradisi fiscali (c.d.”Black List”).

1.1.3.: Art.1 comma 1 lettera c): Modifiche all’art.96Bis TUIR in tema di dividendi “Madri-Figlie”.

La modifica sostanziale introdotta dalla lettera c) descritta investe il regime agevolativo previsto per i dividendi percepiti da soggetti residenti provenienti da partecipazioni qualificate estere.

La novella normativa estende il beneficio (in sostanza detassazione al 95% del dividendo percepito) anche alle società residenti in Stati non appartenenti all’Unione Europea, sempre che tali Stati presentino un livello di tassazione analogo a quello italiano e consentano un adeguato scambio di informazioni. Un apposito Decreto Ministeriale identificherà gli Stati in possesso dei sopra citati requisiti.

Restano evidentemente ferme le altre condizioni previste dalla legge per poter beneficiare dell’esenzione:

1. possesso di almeno il 25% del capitale sociale della partecipata estera;
2. possesso ininterrotto della partecipazione per almeno un anno decorrente anche dalla data di distribuzione dei dividendi.

Entrata in vigore

Le nuove disposizioni dell’articolo 96Bis TUIR si applicheranno agli utili percepiti nel periodo d’imposta che inizia successivamente alla pubblicazione in G.U. del nuovo decreto del Ministero delle Finanze sui Paesi Virtuosi (c.d.”White List”).

1.2. : Capo I Art.3 commi 1 e 2: Disposizioni correttive Legge Visco

Le disposizioni in specie hanno migliorato la normativa che agevola gli investimenti in beni strumentali nuovi (introdotte dall’ art. 2, commi da 8 a 12 della legge 13 maggio 1999, n. 133), meglio nota come «legge Visco».

Quest’ultima in sintesi prevedeva l’applicazione, per i periodi di imposta 1999 e 2000, di una aliquota IRPEG ridotta al 19% sulla quota di reddito imponibile pari al minore tra l’importo degli investimenti netti (effettuati nei periodi 1999-2000) in beni strumentali nuovi e l’ammontare dei conferimenti in denaro e degli utili, rispettivamente, effettuati ed accantonati, negli stessi sopra citati esercizi.

La disciplina oggetto di modifiche conteneva alcune particolarità che, nella prima applicazione, si sono tradotte in limiti alla effettiva capacità di sfruttamento dell’agevolazione.

Le principali riguardano i seguenti aspetti:

1. i conferimenti in denaro e gli accantonamenti di utili, da confrontare con gli investimenti, dovevano essere computati secondo i criteri previsti dall’art. 1, commi 4 e 5, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 466 (norme che regolano la cosiddetta Dit), ma per ciascun periodo d’imposta, con la conseguenza che gli stessi non erano computabili per l’intero biennio di agevolazione. Il confronto tra investimenti netti e incremento del patrimonio andava cioè fatto in via autonoma in ciascuno dei due periodi d’imposta per i quali era valida l’agevolazione;
2. in mancanza di reddito complessivo non era possibile traslare il beneficio fiscale nei periodi d’imposta successivi;
3. gli investimenti iniziati ante 1999, ma in corso in tale esercizio e nel successivo, non potevano essere computati.

Modifiche

a) Innanzitutto la nuova norma amplia l’arco temporale di applicazione dei benefici che saranno operativi anche per quegli investimenti effettuati anteriormente all’entrata in vigore della Legge n.133/99.

Pertanto, un’impresa che abbia iniziato un ciclo di investimenti nel 1998 con flussi anche negli anni 1999 e 2000 avrà diritto alle agevolazioni, ovviamente, limitatamente agli investimenti effettuati nel 1999 e 2000.

b) Inoltre viene concessa la possibilità di “riporto dell’eccedenza”. Per il secondo dei periodi di imposta interessati dal beneficio fiscale, sarà consentito usufruire della eccedenza di investimento e/o di incremento del patrimonio netto che è rimasta incapiente nell’esercizio precedente.

Tali situazioni si possono verificare in presenza di reddito imponibile inferiore o addirittura insussistente rispetto all’incremento del netto o alla quota di investimenti posta in essere in un dato esercizio.

c) Inoltre ancora, i conferimenti in denaro per il secondo periodo di imposta non dovranno essere rideterminati (in base alle norme DIT) in giorni ma varranno per il loro intero ammontare anche se effettuati in corso d’anno.

d) Altra rilevante novità è l’introduzione nel novero degli investimenti agevolabili, in aggiunta alla categoria D/1, anche gli immobili di categoria catastale D/2, D/3 e D/8, purché utilizzati direttamente nell’esercizio di impresa.

e) Infine, viene introdotta una norma antielusiva che vincola gli investimenti ed i conferimenti in denaro effettuati nell’impresa per i due periodi successivi all’esecuzione degli investimenti agevolati.

In caso di smobilizzo nel biennio, sempre che esso non sia stato neutralizzato da incrementi corrispondenti di investimenti ovvero di patrimonio, occorrerà ricalcolare all’aliquota ordinaria, la quota di reddito precedentemente agevolata.

Il valore netto dello smobilizzo sarà pari (i) per gli investimenti: al corrispettivo di vendita del bene diminuito del valore di acquisto di altro bene, (ii) per il patrimonio: all’importo della distribuzione di utili diminuito dei nuovi apporti.

Entrata in vigore

Le nuove disposizioni sono applicabili per il periodo d’imposta la cui dichiarazione scade successivamente all’entrata in vigore del collegato (anno 2000).

1.3. : Capo I Art.3 comma 4: Nuovi termini per la stampa dei libri contabili

L’articolo in commento modifica il comma 4Ter dell’art.7 della Legge 489/94 (Legge Tremonti), avente ad oggetto i termini per la stampa del libro giornale (ed anche dei libri IVA) e concede un maggior termine alle imprese per adempiere tale obbligo allorquando la contabilità sia tenuta con sistemi meccanografici.

A far data dal periodo d‘imposta 2000, la stampa di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici è considerata regolare qualora essa avvenga entro i termini per la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio a cui si riferisce.

Tuttavia, ferme restando le stampe “annuali”, occorre sempre rispettare i più stretti termini di aggiornamento delle scritture su supporti magnetici (esempio 60 giorni).

Per tali ragioni viene comunque previsto (norma non modificata) che, in sede di controlli e ispezioni, le scritture devono risultare aggiornate (nei termini di rito) sugli appositi supporti magnetici e devono poter essere stampate contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi accertatori ed in loro presenza.

Va chiarito che il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi è quello entro il quale i contribuenti sono obbligati alla consegna del modello cartaceo ai soggetti abilitati alla trasmissione telematica, (banche, uffici postali, professionisti).

Tale assunto non vale per quei soggetti abilitati od obbligati alla trasmissione telematica.

Per tali categorie, il termine ultimo di stampa coincide con il più lungo termine di inoltro telematico.

1.4. : Capo I Art.4:. Opzioni fiscali e contabili – norma interpretativa

La norma di natura interpretativa rappresenta una sorta di sanatoria alle violazioni in tema di opzioni fiscali.

Infatti, essa rende applicabile il concetto di “Facta Concludentia” ai comportamenti tenuti dal contribuente anche precedentemente alla entrata in vigore del DPR 442/97, introduttivo appunto di tale principio (entrato in vigore il 07/01/1998).

Tale opzione quindi rimane di fatto un aspetto formale, atteso che la sua validità è comunque legata ai comportamenti concreti e coerenti tenuti dal contribuente.

1.5. : Capo I Art.6: Imposta sostitutiva sulle plusvalenze

Il D.Lgs. 358/97, in merito al riordino delle imposte sui redditi nelle operazioni di ristrutturazione societaria ha introdotto, tra l’altro, un regime agevolativo ed alternativo alle norme (ordinarie) del TUIR in tema:

1. cessione e conferimenti di azienda e di alienazione e scambio di partecipazioni;
2. fusioni, scissioni.

Esso stabiliva, in linea di principio, la possibilità

• nell’ipotesi a): di tassare la plusvalenza realizzata e,
• nell’ipotesi b): di affrancare il disavanzo di fusione e/o di scissione

con il pagamento di un’imposta sostitutiva (delle imposte sui redditi) pari al 27% sul valore in questione, da versarsi senza interessi, in un massimo di cinque rate annuali di pari importo.

In tal modo si determinava un carico finanziario effettivo pari al 22% circa delle plusvalenze realizzate o dei disavanzi affrancati.

L’art. 6 del collegato modificando i commi 1 e 3 dell’art. 1 del D.Lgs. 358/97 riduce dal 27% al 19% l’imposta sostitutiva, eliminando tuttavia la facoltà di rateizzare il versamento in cinque rate.

La nuova disciplina è applicabile alle operazioni di cui alle lettere a) e b) precedenti poste in essere nell’esercizio 2000.

1.6 Capo I art. da 10 a 16: Rivalutazione dei beni di impresa

Soggetti destinatari

Gli articoli in oggetto hanno introdotto la possibilità per:

1. ditte individuali;
2. società di capitali;
3. società di persone;
4. aziende municipalizzate;
5. enti commerciali e non;
6. società ed enti non residenti, ma che svolgano attività nel territorio dello Stato attraverso stabili organizzazioni,

di rivalutare, nel bilancio successivo a quello relativo l’esercizio 1999 (nella maggior parte dei casi l’esercizio 2000), anche in deroga all’art. 2426 del codice civile ed ad ogni altra disposizione di legge vigente in materia, i seguenti beni:

Oggetto della rivalutazione

• immobilizzazioni materiali, ammortizzabili o meno: quali, ad esempio, gli immobili, i beni mobili iscritti in pubblici registri, gli impianti ed i macchinari, le attrezzature industriali e commerciali;
• immobilizzazioni immateriali, costituite da diritti giuridicamente tutelati: quali, ad esempio i diritti di brevetto industriale ed i diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno, i diritti di concessione, licenze, marchi, know-how, altri diritti simili iscritti nell’attivo del bilancio ovvero, ancorché non più iscritti in quanto interamente ammortizzati, che siano ancora tutelati ai sensi delle vigenti disposizioni normative;
• partecipazioni in società controllate o collegate ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile, sempre che le stesse costituiscano immobilizzazioni ed il controllo (o il collegamento) permanga per tutto l’esercizio 2000.

Viceversa, non possono essere rivalutati:

• beni materiali e immateriali alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività’ di impresa;
• l’avviamento, i costi pluriennali, i beni monetari (denaro, crediti, obbligazioni, comprese quelle convertibili, ecc.);
• le partecipazioni che non siano di controllo o di collegamento ai sensi dell’art. 2359 del codice civile;
• le partecipazioni che, ancorché considerate di controllo o collegate ai sensi dell’art. 2359 codice civile, non costituiscono tuttavia

Imposta sostitutiva

Sul maggior valore derivante dalla rivalutazione dovrà essere applicata una imposta sostitutiva sui redditi e dell’IRAP nella misura del 15% per i beni non ammortizzabili e del 19% per quelli ammortizzabili.

Una riflessione a parte meritano i cc.dd. immobili patrimonio, così come individuati dal TUIR, posseduti dalle società immobiliari di gestione i quali, nel silenzio anche della circolare ministeriale citata in premessa, dovrebbero considerarsi quali beni non ammortizzabili e quindi rivalutabili con aliquota al 15%.

L’imposta sostitutiva è indeducibile dal reddito e può essere versata in tre rate di pari importo oltre interessi entro il termine per il versamento a saldo delle imposte sui redditi. Essa è inoltre compensabile ai sensi del DLGS 241/97.

Riconoscimento fiscale del plusvalore

Con la liquidazione dell’imposta si ottiene il riconoscimento fiscale del valore rivalutato e conseguentemente la possibilità di effettuare (sin dall’esercizio 2000) maggiori ammortamenti e di ottenere (nell’esercizio 2001) una più elevata deducibilità delle spese di manutenzione ex Art 7, 7° comma, TUIR e minori plusvalenze in caso di alienazione.

Modalità di valutazione

La norma pur essendo ad applicabilità facoltativa è rigida in ordine alla metodologia da seguire.

Difatti non è consentito dare luogo a rivalutazioni mirate ma, fermo restando il limite del valore “effettivamente attribuibile in relazione alla capacità produttiva, all’effettiva capacità di economica utilizzazione nell’impresa” (si tratta del cosiddetto valore di mercato) occorre rivalutare l’intera categoria omogenea di beni la cui individuazione è demandata ad un futuro Decreto Ministeriale di attuazione.

In attesa di tale decreto e sulla base delle circolari emesse in relazione ai precedenti provvedimenti rivalutativi si può anticipare quanto segue.

1. la rivalutazione deve riguardare tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea e che si intendono compresi in due distinte categorie gli immobili ed i beni mobili iscritti in pubblici registri;
2. la legge 30 dicembre 1991 413 ha distinto i “fabbricati” dalle”aree fabbricabili e il D.M. 13 febbraio 1992 ha chiarito che per fabbricati si intendono, oltre a quelli classificati nei gruppi catastali A, B e C, le costruzioni indicate nelle tabelle dei coefficienti di ammortamento allegate ai decreti ministeriali 29 ottobre 1974 e 31 dicembre 1988, con esclusione degli impianti e dei macchinari ancorché infissi al suolo;
3. per le autovetture disciplinate dall’art.121-bis del TUIR (aventi parziale rilevanza fiscale) la rivalutazione dovrebbe scontare l’imposta solo in proporzione alla rilevanza fiscale del bene stesso;
4. i beni materiali ammortizzabili devono essere raggruppati in categorie omogenee per anno di acquisizione e coefficiente di ammortamento, in conformità ai criteri stabiliti dall’articolo 16, comma 3, del DPR n. 600 del 1973 e del decreto ministeriale 31 dicembre 1988 citato;
5. per i beni immateriali la rivalutazione può essere effettuata distintamente per ciascuno di essi, non essendo suscettibili di essere raggruppati in categorie omogenee;
6. le azioni devono essere raggruppate in categorie omogenee per natura e per valore in conformità ai criteri di cui all’articolo 61 del TUIR e la rivalutazione deve riguardare tutte le azioni appartenenti alla stessa categoria (ad esempio: ordinarie, privilegiate, di risparmio);
7. la rivalutazione delle quote di partecipazione va effettuata distintamente in relazione a ciascuna società controllata o collegata;
8. la rivalutazione di ciascuna categoria omogenea deve avvenire in base ad un unico criterio e non è possibile adottare per alcuni il criterio a valori correnti, per altri il criterio basato sulla capacità produttiva o sull’effettiva possibilità di utilizzazione economica nell’impresa.

Limite economico

Come accennato, ciascun bene potrà essere rivalutato e iscritto in bilancio o in inventario ad un valore non superiore a quello effettivamente attribuibile in base ai seguenti criteri ed elementi:

• consistenza;
• capacità produttiva;
• effettiva possibilità di utilizzazione economica dell’impresa;
• valori correnti e quotazioni rilevate nei mercati regolamentati italiani o

Ciò significa che nell’ambito di ciascuna categoria omogenea taluni beni saranno oggetto di rivalutazione, altri (siccome già aventi valore corrente) invece non saranno modificati.

Contabilizzazione

La rivalutazione deve avvenire, a pena di decadenza, in sede di chiusura del bilancio 2000, con relative annotazioni sia in inventario che in nota integrativa.

I sindaci ed in particolare gli amministratori avranno l’obbligo di motivarne la consistenza e la legittimità nonché di indicare i relativi criteri adottati.

Come è prassi, il saldo attivo risultante dalle rivalutazioni dovrà essere imputato a capitale o accantonato in una speciale riserva designata con riferimento alla presente legge.

La riserva, se non imputata a capitale, potrà essere ridotta soltanto osservando l’iter previsto dall’art.2445 commi 2 e 3 del Codice Civile (Riduzione del capitale per esuberanza),fatto salvo il suo utilizzo per la copertura di perdite.

Unico caso questo che non richiede l’osservanza delle formalità previste dai commi del citato art. 2445 del codice civile. Qualora la riserva venga ridotta o completamente utilizzata per la copertura perdite, è inibita la distribuzione di utili fino al reintegro della stessa, sempre che l’assemblea straordinaria non ne deliberi la riduzione.

Saldo di rivalutazione

Il saldo attivo di rivalutazione, se attribuito ai soci (attraverso diminuzione del capitale o assegnazione diretta come riserva ), aumentato dell’imposta sostitutiva corrispondente, concorre alla formazione del reddito imponibile del soggetto giuridico e dei suoi soci.

Ovviamente, l’imposta sostitutiva pagata verrà considerata quale credito di imposta da computarsi, ai sensi dell’articolo 105, comma 1 lett. a) TUIR, nel canestro A.

Va infine detto che il saldo attivo di rivalutazione concorre a formare variazione in aumento del capitale investito nel calcolo della DIT, a partire dall’inizio dell’esercizio in cui è imputato al capitale o accantonato in riserva.

Fonti legislative ed interpretative

Si precisa che la circolare ministeriale n. 207 del 16.11.2000 ha chiarito che, in mancanza di nuove disposizioni, continuano a trovare applicazione le disposizioni dettate da precedenti leggi di rivalutazione e quelle di relativa attuazione (da ultimo: artt.1-7 della legge 29 dicembre 1990, n. 408 e D.M. 14 febbraio 1991), purché compatibili con quelle dettate dalla legge in commento, nonché le relative istruzioni ministeriali (per tutte: Circolare n.9/388 del 10 aprile 1991 della Direzione generale delle Imposte Dirette).

Circolare n.5/2000