Circolare N.2/2000

INTRODUZIONE

A seguito delle innumerevoli richieste di delucidazioni pervenute in merito al trattamento ai fini IVA dei trasferimenti immobiliari, è apparso opportuno elaborare la presente circolare, che, senza avere l’obiettivo di definire tutte le possibili fattispecie impositive, ne riepiloga, anche con l’ausilio di schede sinottiche, le principali tipologie.

CAPITOLO I – EDILIZIA ABITATIVA

 1.1 – EDILIZIA ABITATIVA NON DI LUSSO

 Concetto di abitazione

Per case “di abitazione” debbono intendersi quelle costruzioni destinate a dimora delle persone, idonee ad essere utilizzata come alloggio, a prescindere dalla circostanza che le stesse siano abitate in via permanente o saltuaria (cfr. Circ.Min. 14/330342 del 17/04/1981).

Le unita immobiliari classificabili a destinazione abitativa sono quelle catastalmente appartenenti alla categoria del gruppo A, con l’eccezione della categoria A/10 (uffici).

Il gruppo A comprende le seguenti categorie:

– A/1 abitazioni di tipo signorile, A/2 abitazioni di tipo civile, A/3 abitazioni di tipo economico, A/4 abitazioni di tipo popolare, A/7 abitazioni villini, A/8 ville, A/9 castelli e palazzi, A/11 alloggi tipici dei luoghi.

Civile abitazione “non di lusso”

Per identificare il trattamento ai fini IVA degli immobili adibiti ad abitazione occorre innanzitutto definire le caratteristiche tecniche degli stessi. O meglio stabilire se essi rivestano o meno la natura di beni di lusso.

Per tale identificazione è necessario fare riferimento al D.M. 2/8/1969, attuativo dell’art. 13 Legge 408/49 (Legge Tupini), che specifica le caratteristiche tecniche qualificanti i beni cc.dd. “di lusso”.

Le stesse nel dettaglio possono così elencarsi:

1. Abitazioni realizzate su aree destinate dagli strumenti urbanistici adottati o approvati, a ville, parco privato ovvero a costruzioni qualificate dai predetti strumenti come di lusso;
2. Abitazioni realizzate su aree per le quali gli strumenti urbanistici adottati o approvati, prevedono una destinazione con tipologia edilizia di case unifamiliare e con specifica prescrizione di lotti non inferiori a 3000 mq escluse le zone agricole, anche se in esse siano consentite costruzioni residenziali;
3. Abitazioni facenti parte di fabbricati che abbiano cubature superiore a 2000 mc e siano realizzati su lotti nei quali la cubatura edificata risulti inferiore a 25 mc v.p.p. per ogni 100 mq di superficie asservita dai fabbricati;
4. Abitazioni unifamiliari dotate di piscina di almeno 80mq o campi da tennis con sottofondo drenato di superficie non inferiore a 650mq;
5. Case composte di uno o più vani costituenti unico alloggio padronale aventi superficie utile complessiva superiore a 200 mq (escluso balconi, terrazze, cantine, soffitte, scale e posto auto) ed aventi come pertinenza un’area scoperta delle superficie di oltre sei volte l’area coperta.
6. Singole unità immobiliari aventi superficie utile complessiva superiore a 240 mq (escluso balconi, terrazze, cantine, soffitte, scale e posto auto);
7. Abitazioni facente parte dei fabbricati o costituenti fabbricati insistenti su aree comunque destinate all’edilizia residenziale, quando il costo del terreno coperto e di pertinenza supera di una volta e mezzo il costo della sola costruzione;
8. Case e le singole unita immobiliari che abbiano oltre quattro caratteristiche tra quelle di seguito elencate:
   • Superficie dell’ appartamento: superficie utile complessiva superiore a mq 160, esclusi dal computo terrazze e balconi, cantine, soffitte, scale e posto
   • Terrazze a livello coperte e scoperte e balconi: quando la loro superficie utile complessiva supera i mq 65 a servizio di una singola unità immobiliare
   • Ascensori: quando vi sia più di un ascensore per ogni scala, ogni ascensore in più conta per una caratteristica se la scala serve meno di sette piani
   • Scala di servizio: quando non sia prescritta da leggi, regolamenti o imposta da necessità di prevenzione di infortuni o incendi.
   • Montacarichi o ascensore di servizio: quando sono a servizio di meno di quattro piani.
   • Scala principale: a) con pareti rivestite di materiali pregiati per un’altezza superiore a cm 170 di media; b) con pareti rivestite di materiali lavorati in modo pregiato.
   • Altezza libera netta del piano: superiore a m 3,30 salvo che regolamenti edilizi prevedano altezze minime superiori.
   • Porte di ingresso agli appartamenti da scala interna: a) in legno pregiato o massello e lastronato; b) di legno intagliato, scolpito o intarsiato; c) con decorazioni pregiate sovrapposte o impresse.
   • Infissi interni: come ai primi tre punti della caratteristica del punto precedente, anche se tamburati qualora la loro superficie complessiva superi il 50 per cento della superficie totale.
   • Pavimenti: eseguiti per una superficie complessiva superiore al 50 % della superficie utile totale dell’appartamento: a) in materiale pregiato; b) con materiali lavorati in modo pregiato.
   • Pareti: quando per oltre il 30% della loro superficie complessiva siano: a) eseguite con materiali e lavori pregiati; b) rivestite di stoffe o altri materiali
   • Soffitti: se a cassettoni decorati oppure con stucchi tirati sul posto o dipinti a mano, escluse le piccole sagome di distacco fra pareti e soffitti.
   • Piscina: coperta o scoperta, in muratura, quando sia a servizio di un edificio o di un complesso di edifici comprendenti meno di 15 unità immobiliari.
   • Campo da tennis: quando sia a servizio di un edificio o di un complesso di edifici comprendenti meno di 15 unità immobiliari.

Ex adverso quindi, le abitazioni non di lusso sono quelle che non rientrano nelle condizioni sopra riportate.

Cessione di abitazioni non di lusso con aliquota agevolata: generalità.

Il D.P.R. 633/72 tabella A, parte III, al punto 127undecies recependo la “Tupini” e le sue integrazioni (dall’art.1 L.1493/62 e dall’art.1 L.1212/67), introduce il principio generale di imponibilità IVA stabilendo che alle cessioni di abitazioni non di lusso effettuate da imprese costruttrici e di rivendita è applicabile l’aliquota agevolata IVA del 10%.

Tale agevolazione inoltre torna applicabile anche per la prima cessione (dall’impresa che ha costruito) di unità non abitative, qualora l’edificio in cui insistono tali unità rispetti le proporzioni fissate dall’articolo unico L.1212/67.

Infatti a mente dell’articolo unico della citata dalla legge le agevolazioni fiscali si applicano anche ai locali destinati a box, cantinola, uffici e negozi, quando ricorrono congiuntamente le seguenti condizioni:

• più del 50% della superficie totale dei piani sopra terra deve essere destinato ad abitazione non di lusso;
• la superficie destinata a negozi non deve superare il 25% della superficie totale dei piani sopra terra;

Il rapporto percentuale va computato in relazione al singolo edificio e non ad interi complessi immobiliari..

Cessione di fabbricati ad uso abitativo da imprese non costruttrici, né traders.

 La cessione di fabbricati o porzioni di fabbricati “ad uso abitativo” effettuate da imprese non considerate “costruttrici” né da immobiliari di rivendita, a seguito del D.L. 20/06/96

1. 323 convertito con modifiche dalla legge 425/96, sono ESENTI da IVA (art. 10, comma 1, n.8 bis) e, pertanto soggette a Imposta di registro, ipotecaria e catastale. Vanno intese quali imprese costruttrici, sia quelle che svolgono per attività istituzionale la costruzione di immobili, anche mediante appalto totale o parziale ad altri, sia quelle che svolgono la medesima attività ma solo temporaneamente o occasionalmente. Riassumendo, qualunque imprenditore che provveda alla costruzione di edifici, prescindendo dall’oggetto della sua normale attività, viene considerato impresa costruttrice.

In merito all’applicazione dell’imposta di registro, nei confronti delle imprese non costruttrici, va rilevata una particolare fattispecie, desumibile dal combinato disposto tra l’art. 10, comma1, n.8 bis del D.P.R. 633/72 e l’art. 1,comma primo della tariffa, parte prima, concernente gli atti soggetti a registrazione in termine fisso, allegata al D.P.R. 131/86. Tali norme fissano l’aliquota dell’imposta di registro all’1% quando il trasferimento immobiliare “è esente da IVA ai sensi dell’art.10, comma 1, n.8 bis

D.P.R. 633/72, ed è effettuato nei confronti di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita di beni immobili, a condizione che nell’atto l’acquirente dichiari che intende trasferirli entro tre anni”.

1.2  – ACQUISTO PRIMA CASA

 Le agevolazioni fiscali connesse all’acquisto della abitazione da destinare a prima casa sono subordinate ad alcune condizioni:

• inerenti l’immobile;
• inerenti il soggetto acquirente;
• ed all’adempimento dell’obbligo di dichiarare l’intento di acquisto come prima casa in sede di preliminare (in caso di cessione soggetta ad IVA) o nell’atto di

Condizioni oggettive dell’ immobile

Affinché l’immobile da cedere possa beneficiare delle agevolazioni fiscali è necessario che si tratti di una “civile abitazione”non di lusso.

Condizioni soggettive dell’acquirente

Sono riportate nella nota II bis art.1 della tariffa, parte I, allegata al D.P.R. 131/86.

Essa sancisce l’applicazione dell’aliquota agevolata agli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso e agli atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell’usufrutto, uso e abitazione al verificarsi delle seguenti condizioni:

• Che l’immobile da acquisire sia ubicato nel territorio del comune in cui l’acquirente ha o stabilisca la propria residenza anagrafica, entro un anno dalla compravendita, ovvero, se diverso, nel comune in cui l’acquirente svolge la propria attività ovvero, se trasferito all’estero per ragioni di lavoro, nel comune in cui ha sede o esercita l’attività il soggetto da cui dipende, ovvero, nel caso in cui l’acquirente sia cittadino italiano emigrato all’estero, che l’immobile sia acquistato come prima casa sul territorio italiano;

• Che nell’atto di acquisto l’acquirente dichiari di non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l’immobile da acquisire;
• Che nell’atto di acquisto l’acquirente dichiari di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquisita dallo stesso soggetto o dal coniuge con l’agevolazione per prima casa.

Pertinenze

 Le agevolazioni tributarie previste per l’acquisto delle civili abitazioni si estendono all’acquisto, se pur con atto separato, delle relative pertinenze.

Sono comprese tra le pertinenze, limitatamente ad una unità per ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2 (locali deposito), C/6 (autorimessa) e C/7 (tettoie chiuse o aperte), che siano asservite alla casa di abitazione oggetto dell’acquisto agevolato.

1.3  – EDILIZIA ABITATIVA DI LUSSO

Non vi è alcuna differenza tra l’edilizia abitativa di lusso e quella non di lusso in termini di categorie catastali. Di fatto gli immobili abitativi sono sempre compresi nella categoria A fatta eccezione per A/10.

La discriminante tra le due fattispecie è riferita alle caratteristiche specifiche dell’immobile contenute nel DM già citato.

Le abitazioni di lusso, fatta eccezione per quelle che hanno subito interventi ex art. 31 lett. c),d) ed e) legge 457/78 e quelle vincolate ex legge 1089/39 (di cui infra), non beneficiano di alcuna aliquota agevolata sia con riferimento all’assoggettamento ad IVA sia con riferimento all’imposta di registro.

CAPITOLO II – EDILIZIA NON ABITATIVA

2.1   EDIFICI NON ABITATIVI: Uffici e Negozi – Box, Garage, Cantine

Per beneficiare delle agevolazioni fiscali anche nei trasferimenti di proprietà di unità immobiliari a destinazione non abitativa, occorre che si verifichi una almeno delle sotto indicate condizioni:

1. L’unità sia considerata pertinenza di una civile abitazione non di lusso, a prescindere dalla natura del fabbricato ove essa insiste;
2. L’unità in specie (intesa anche come intero edificio):
   • non sia qualificabile come bene di lusso;
   • insista in un fabbricato che rispetti i limiti proporzionali della Tupini;
   • venga ceduta da impresa costruttrice, anche “occasionale”.

In mancanza dei suddetti requisiti la cessione è soggetta ad aliquota ordinaria del 20%.

Immobili oggetto di interventi di recupero – L. 457/78 art. 31 : cenni

Il D.L.n.41 del 23/02/1995 ha fissato l’aliquota IVA al 10% per:

1. le prestazioni di servizi dipendenti da contratto di appalto aventi per oggetto gli interventi di recupero di cui all’art. 31, L.457/78 con l’esclusione delle manutenzioni ordinarie e straordinarie di cui alle lettere a) e b) del suddetto articolo.
2. Le cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricati, poste in essere dalle imprese che hanno effettuato gli interventi di recupero, con esclusione di quelli su cui sono stati effettuati interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria di cui alle lettere a e b, art. 31, L.457/78.
3. I beni, escluse le materie prime e semilavorate fornite per la realizzazione, anche in economia, degli interventi di recupero edilizio (eccezion fatta quelli di cui alle lettere a e b, art. 31, L. 457/78).

Riassumendo per usufruire dell’aliquota ridotta al 10% è necessario che gli interventi, strutturali o funzionali, siano effettuati su immobili in stato di degrado rientranti fra quelli previsti nelle seguenti lettere dell’art. 31della L. 457/78:

1. interventi di restauro e risanamento conservativo;
2. interventi di ristrutturazione edilizia;
3. interventi di ristrutturazione

Ai fini della regolare applicazione dell’aliquota agevolata (10%), l’Amministrazione finanziaria attribuisce sostanziale rilevanza alla valutazione dei competenti Uffici Tecnici Comunali, pertanto è necessario che il committente dei lavori sia in possesso dell’attestazione Comunale, comprovante che i lavori da eseguire rientrino nelle fattispecie di cui all’art. 31, lett. c), d) ed e) L.457/78. In ordine al rilascio dell’attestazione, va detto che la stessa può essere incorporata nella concessione o autorizzazione, può essere rilasciata separatamente alla concessione ovvero, nel caso di silenzio assenso, può essere desunta dalla documentazione presentata dal richiedente.

Modifiche ex art. 7 Legge 488/99

Va precisato, relativamente alle manutenzioni ordinarie e straordinarie (lett. a e b, art. 31, L. 457/78), che la legge 488/99 (manovra finanziaria 2000), fino alla data del 31.12.2000, ha ridotta dal 20% al 10%, l’aliquota I.V.A. applicabile alle prestazioni di manutenzione ordinaria e straordinaria rese per gli edifici a destinazione abitativa. L’agevolazione riguarda le prestazioni di servizi complessivamente intese, pertanto essa opera anche qualora l’appaltatore provveda, nell’ambito di un unico rapporto contrattuale, alla fornitura delle materie prime, dei semilavorati o dei prodotti finiti (c.d. fornitura e posa in opera). Per un approfondimento sul tema si consulti la circolare 1/2000.

Gli interventi di recupero del patrimonio edile esistente sono definiti dall’art.31 L. 457/78 e vengono di seguito riportati:

Interventi di manutenzione ordinaria – lett. a) art. 31 L. 457/78

Sono interventi finalizzati ad operazioni di rinnovo o sostituzione delle finiture gia esistenti nonché, interventi atti a mantenere in efficienza gli impianti utilizzando materiali  e  finiture  analoghi  a  quelli  esistenti.  A  titolo  esemplificativo: costruzione,sostituzione o rifacimento di pavimenti interni e/o esterni; installazione,sostituzione o rifacimento di infissii interni e/o esterni; costruzione, rifacimento di intonaci interni e/o esterni; la riparazione o sostituzione totale o parziale di impianti igienico sanitari e/o impianti tecnologici;rivestimenti e tinteggiature esterni e/ointerni senza modifiche dei preesistenti colori, materiali ed ornamenti;

b) Interventi di manutenzione straordinaria – b ) art. 31 L. 457/78

Sono interventi, talvolta di carattere innovativo, finalizzati a mantenere in efficienza ed adeguare all’uso corrente l’edificio e le singole unità immobiliari, senza alterazione della situazione planimetrica e tipologica preesistente e, con il rispetto della superficie, della volumetria e della destinazione d’uso.

A titolo esemplificativo : sostituzione infissi, serramenti o persiane con modifica o tipologia di infisso;realizzazione di volumi tecnici quali centrali termiche, impianti di ascensori, scale di sicurezza, canne fumarie;realizzazione e/o integrazione dei servizi igienico sanitari senza alterazione dei volumi e delle superfici;realizzazione di chiusure o aperture interne che non modifichino lo schema distributivo delle unità immobiliari dell’edificio;consolidamento delle strutture di fondazione ed in elevazione; rifacimento di scale e rampe;realizzazioni di recinzioni muri di cinta e cancellate; sostituzione di solai di copertura con materiali diversi dai preesistenti;sostituzione di tramezzi interni senza alterazione della tipologia delle unità immobiliari;interventi finalizzati al risparmio energetico;

c) Interventi di restauro e risanamento conservativo – c ) art. 31 L. 457/78

Sono interventi finalizzati a conservare l’organismo edilizio e ad assicurarne la funzionalità mediante un insieme sistematico di opere che pur rispettando gli elementi tipologici, formali e strutturali, ne consentano le destinazioni d’uso con essi compatibili. La lettera c) della norma disciplina due differenti tipi di interventi il restauro ed il risanamento conservativo.

I primi sono interventi mirati alla restituzione di un immobile alla sua originaria conformazione utilizzando tecniche e materiali coerenti con l’impianto di fabbrica ab origine.

I secondi sono interventi atti ad adeguare ad una migliore esigenza d’uso attuale un edificio esistente e funzionale.

A titolo esemplificativo sono ricompresi nel restauro e risanamento conservativo i seguenti interventi:

Modifiche tipologiche delle singole unità immobiliari per una più funzionale distribuzione; innovazione delle strutture verticali ed orizzontali; ripristino dell’aspetto storico architettonico di un edificio, anche tramite la demolizione di superfetazioni; adeguamento delle altezze dei solai con il rispetto delle volumetrie esistenti; aperture di finestre per esigenze di aerazione dei locali.

d) Interventi di ristrutturazione edilizia – d ) art. 31 L. 457/78

Sono interventi volti a trasformare gli organismi edilizi con un insieme sistematico di opere il cui risultato e un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente.

Tali tipologie di interventi sono caratterizzati da due elementi rilevanti:

• sistematicità delle opere edili;
• trasformazione dell’organismo

Talché, gli effetti della trasformazione, sono tali da incidere sui parametri urbanistici determinando una “trasformazione urbanistica” soggetta, il più delle volte, a concessione edilizia ed al pagamento degli oneri concessori.

A titolo esemplificativo sono ricompresi nella suddetta categoria i seguenti interventi: riorganizzazione distributiva degli edifici e delle unità immobiliari, del loro numero e delle loro dimensioni; mutamento di destinazione d’uso; trasformazione dei locali accessori in locali residenziali; modifiche agli elementi strutturali, con variazione delle quote di imposta dei solai; interventi di ampliamento delle superfici.

c) Interventi di ristrutturazione urbanistica – e) art. 31 L. 457/78.

Sono interventi rivolti a sostituire l’esistente tessuto urbanistico edilizio con altro diverso mediante un insieme sistematico di interventi edilizi, anche con la modifica del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale.

CAPITOLO III – AREE EDIFICABILI

3.1 TERRENI SUSCETTIBILI DI UTILIZZAZIONE EDIFICATORIA

Le cessioni di terreni edificatori, poste in essere da soggetti IVA, sono assoggettate all’aliquota ordinaria del 20%.

L’attrazione al campo di applicazione IVA è una diretta conseguenza del requisito soggettivo del cedente, con esclusione delle cessioni dei terreni poste in essere dai produttori agricoli (di cui all’art. 34 D.P.R. 633/72) nei confronti dei medesimi soggetti che li acquisiscono nell’esercizio di imprese agricola.

Sono, inoltre escluse o fuori dal campo di applicazione dell’IVA, le seguenti cessioni:

• Terreni soggetti a vincolo di inedificabilità da leggi dello Stato, delle regioni o dagli strumenti urbanistici vigenti;
• Assegnazioni di aree edificabili acquisite dai comuni in via espropriativi che non siano considerate operazioni svolte nell’esercizio dell’impresa (Legge 427/93 art. 36, comma 19 bis);
• Aree acquisite con atti negoziali da parte del Comune in veste di Pubblica autorità;
• Cessione di arre edificabili acquisite con cessione bonaria al fine di soddisfare pubbliche esigenze.

Circolare n.2/2000