FOCUS 4/14
RISOLUZIONI AGENZIA DELLE ENTRATE
dal 1° luglio al 31 agosto 2014
Indice degli argomenti:
1. Cessione a titolo gratuito al Comune di aree ed opere di urbanizzazione
2. La gestione della fuoriuscita del bene dal territorio italiano nell’ambito delle cessioni intracomunitarie
3. Obbligo di dichiarazione nel quadro RW delle stock option estere
4. Il regime Iva nei servizi di vigilanza armata su navi mercantili in transito su spazi internazionali a rischio pirateria
5. Il trattamento fiscale delle imposte indirette negli atti costitutivi di diritti reali della proprietà di beni immobili
1. Risoluzione n. 68 del 3 luglio 2014
Cessione a titolo gratuito al Comune di aree ed opere di urbanizzazione
Nel caso di piani di lottizzazione o di opere di urbanizzazione, tra il Comune e le ditte proprietarie può essere stipulata una convenzione che prevede la cessione gratuita di dette aree e l’acquisizione a titolo gratuito da parte del comune.
Il dubbio interpretativo concerne il comma 4 dell’art. 10 del D. Lgs. n. 23 del 2011, il quale prevede la soppressione di tutte le esenzioni ed agevolazioni tributarie per gli atti di trasferimento immobiliare a far data dal 1° gennaio del 2014.
La circolare n. 2 del 2014 ha già parzialmente chiarito la materia stabilendo che le agevolazioni tributarie restano applicabili agli atti che non sono a titolo oneroso, ovvero che non sono traslativi o costitutivi di diritti reali su immobili come previsto dall’art. 1 della Tariffa.
Pertanto, per gli atti aventi ad oggetto la cessione a titolo gratuito di aree sulle quali sono state realizzate opere di urbanizzazione a favore del Comune, permane
l’assoggettamento al pagamento dell’imposta di registro in misura fissa con esenzione dalle imposte ipotecarie e catastali secondo le previsioni recate dall’art. 32 del D.P.R. n. 601/19731.
2. Risoluzione n. 71 del 24 luglio 2014
La gestione della fuoriuscita del bene dal territorio italiano nell’ambito delle cessioni intracomunitarie
L’Amministrazione finanziaria ha fornito chiarimenti relativi al trattamento fiscale e alla corretta cessione di un bene usato (mezzo di trasporto di tipo imbarcazione) ad un altro soggetto passivo situato in un altro Stato Membro della Comunità Europea (la risoluzione tratta l’esempio della Francia).
Premesso che tale operazione si considera come una cessione intracomunitaria di un bene usato, i riferimenti normativi sono l’art. 41 comma 1 lett. a) del D.L. 331/1993 e l’ art. 37, comma 2, D.L. 41/1995.
L’applicazione del regime di non imponibilità alla cessione dell’imbarcazione comporta l’obbligo per il cedente di osservare un comportamento “diligente”, onde evitare il rischio di operazioni interne mascherate, la cui responsabilità ricadrebbe anche sul cedente.
Tale comportamento consta nell’attività di investigare, sia sulla movimentazione avvenuta sui beni ceduti dopo che gli stessi siano stati consegnati, sia di verificare le caratteristiche di affidabilità della controparte per evitare di partecipare ad una frode fiscale (sentenza Corte di Giustizia Ue C-409/04, punto 65, sentenza della Corte di Cassazione n. 13457 del 27 luglio del 2012).
Pertanto di seguito si dettaglia l’elenco dei documenti che il contribuente deve esibire all’Amministrazione Finanziaria per considerarsi in regola e relativi allegati:
| a) | Fattura di vendita dell’imbarcazione; |
| b) | Eventuale documento di trasporto ovvero (qualora non fosse possibile la sua emissione per fatti e circostanze), una dichiarazione da parte del cessionario |
1 Art. 32 del D.P.R: n. 601/1973 in materia di edilizia economica e popolare precisa che: “gli atti di trasferimento della proprietà delle aree previste al titolo III della legge indicata nel comma precedente e gli atti di concessione del diritto di superficie sulle aree stesse sono soggetti all’imposta di registro in misura fissa e sono esenti dalle imposte ipotecarie e catastali. Le stesse agevolazioni si applicano agli atti di cessione a titolo gratuito delle aree a favore dei comuni o loro consorzi nonchè agli atti e contratti relativi all’attuazione dei programmi pubblici di edilizia residenziale di cui al titolo IV della legge indicata nel primo comma”.
| che attesti di aver condotto l’imbarcazione da un porto italiano ad uno Ue (si potrebbe allegare un contratto di ormeggio stipulato con il porto di destinazione, ad esempio francese, corredato da idonea documentazione); | |
| c) | Documentazione bancaria delle somme riscosse in riferimento alla cessione; |
| d) | Contratti attestanti gli impegni intrapresi tra le parti che hanno dato origine alla cessione intracomunitaria; |
| e) | Documentazione commerciale che attesti il passaggio di proprietà tra cedente e cessionario; |
| f) | Documento da cui risulti la cancellazione da parte del cedente della imbarcazione dal registro italiano; |
| g) | Documento da cui risulti la avvenuta iscrizione da parte dell’acquirente della imbarcazione nel registro dello Stato Membro Ue (ad esempio la Francia); |
| h) | Elenco riepilogativo delle operazioni intracomunitarie (dichiarazione Intrastat). |
3. Risoluzione n. 73 del 25 luglio 2014
Obbligo di dichiarazione nel quadro RW delle stock option estere
L’Agenzia delle Entrate fornisce un nuovo2 chiarimento in merito agli obblighi di compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi annuale per il periodo d’imposta del 2013 e sull’assolvimento dell’imposta sulle attività finanziarie detenute all’estero (IVAFE).
In particolare è previsto che, in un’ottica di monitoraggio fiscale, alcuni soggetti, tra i quali, le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici, sono tenuti a compilare il quadro RW, sia per la liquidazione IVAFE (iva per le attività estere) che IVIE (iva sugli immobili esteri).
2 Fino al 25 giugno 2008, data di entrata in vigore del D.L. 112/2008, il plusvalore lucrato dal dipendente o dall’amministratore non doveva essere inserito nella dichiarazione dei redditi con il sistema della tassazione ordinaria e progressiva per scaglioni, ma era assoggettato ad un’imposta sostitutiva del 12,50% secondo il regime del capital gain. Dal 25 giugno 2008, quando è entrato in vigore il D.L. 112/2008, è stato abrogato l’art. 51 comma 2 lettera g-bis del TUIR, e questo ha comportato la soppressione del regime agevolato per le azioni assegnate ai dipendenti da questa data. In questo modo, la differenza tra il valore delle azioni al momento dell’assegnazione del diritto d’opzione e l’ammontare corrisposto dal dipendente o dall’amministratore costituisce un reddito assoggettato in busta paga a tassazione ordinaria, progressiva e per scaglioni, e non più all’imposta sostitutiva del 12,50%.
I riferimenti normativi sono l’articolo 4 del Dl 167/1990, la legge n. 214 del 22 dicembre 2011 e successive modifiche. Con la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 38 del 23 dicembre 2013 è stato precisato che il valore delle stock option3 non va indicato nel quadro RW se non è trascorso un determinato periodo (vesting period) in cui l’assegnatario non può esercitare il proprio diritto. Infatti, fino a quel momento il diritto è soggetto ad una sorta di condizione sospensiva.
Trascorso tale periodo, le stock option vanno indicate nel quadro RW solo nel caso in cui il prezzo di esercizio è inferiore al valore corrente in quanto si produce un valore all’estero per il beneficiario.
Al fine di poter quantificare e valorizzare le stock option, devono essere indicati nel Quadro RW, come valore iniziale, il prezzo di esercizio previsto dal piano, e quale valore finale, il valore corrente al termine del periodo d’imposta.
Per quanto riguarda i diritti, occorre distinguere, tra diritti di opzione cedibili e non cedibili; nel primo caso, tali diritti sono soggetti all’applicazione dell’IVAFE in funzione del valore di mercato e vanno indicati in ogni caso nel quadro RW.
In particolare, nel caso in cui il contribuente detenga un diritto di opzione non cedibile occorre verificare se è presente la clausola di “Exercise and sell”.
Qualora siano state vendute le azioni nel periodo d’imposta e le stock option siano state esercitate alla scadenza del vesting period, non è necessario compilare il quadro Rw per assolvere agli obblighi di monitoraggio fiscale né assolvere all’IVAFE. Di contro, se le azioni sono acquisite tramite l’esercizio delle stock option, ancorchè le azioni siano cedute in tutto o in parte contestualmente all’esercizio delle stock option, in tal caso, è invece obbligatorio compilare il quadro RW ed indicare le azioni acquisite.
L’Agenzia delle Entrate nella risoluzione in specie, chiarisce più esplicitamente riportando tre casi di stock option e relativa compilazione del quadro RW ai righi RW1, RW2, RW6:
1) Stock option non cedibili con la clausola di “Exercise and sell”: in questo caso, si ipotizza che una persona fisica residente ha esercitato, contestualmente alla data di scadenza del vesting period (1° maggio 2013), i diritti di opzione di stock option non cedibili, con le quali sono state acquisite partecipazioni al capitale di una società belga quotata. Caratteristica dell’operazione è che una parte delle azioni è stata contestualmente venduta e che, alla fine del periodo d’imposta 2013, il contribuente detiene solo una parte delle azioni acquisite con le stock option. In tale ipotesi, il contribuente compila il quadro RW (rigo RW1 e RW2) per dichiarare il possesso delle azioni estere e per liquidare l’Ivafe. Piu precisamente, nell’esempio riportato, l’IVAFE calcolata risulta di un importo inferiore a 12 Euro, pertanto non deve essere versata ma i campi 11 e 15 del rigo RW2 ed il rigo RW6 devono in ogni caso essere compilati.
3 Le stock option su azioni estere sono titoli o diritti offerti ai lavoratori dipendenti che danno la possibilità (diritto di opzione) di acquistare azioni della stessa società estera quotata ad un determinato prezzo. Nel dicembre 2012 il Decreto Sviluppo ha introdotto la possibilità di usare le stock option anche per le società a responsabilità limitata innovative. È prassi societaria utilizzare questo strumento di distribuzione di azioni ed opzioni ai dipendenti come incentivo ad aumentare la loro produttività. Le azioni possono essere cedute gratuitamente (donazione) o contro un prezzo (vendita).
2) Stock option non cedibili: questo caso riguarda le stock option non cedibili che sono state esercitate nel corso del periodo d’imposta 2013 per acquisire partecipazioni al capitale di una società belga quotata. Poiché il vesting periodo è terminato il 1° febbraio 2013 ed al termine del periodo d’imposta 2013 il contribuente detiene ancora le azioni, lo stesso compila il quadro RW al rigo 1 per dichiarare il possesso delle azioni estere ed il rigo RW6 per liquidare l’Ivafe dovuta.
3) Stock option cedibili: tale ultimo caso trattato, concerne le stock option cedibili. Una persona fisica residente in Italia ha esercitato l’opzione in data 1° maggio 2013 per acquisire partecipazioni al capitale di una società belga quotata e per le quali il vesting period è terminato nel corso del 2012. Al 31.12.2013, il contribuente deteneva ancora le azioni. In tal caso, è necessario compilare il quadro RW non solo per dichiarare il possesso delle stock option cedibili su azioni estere e per liquidare la relativa Ivafe, ma anche per indicare il possesso, per una parte dell’anno, delle stock option e per liquidare la relativa Ivafe.
Inoltre l’esercizio della stock option impegna l’impresa che può pagare in tre modi:
1) in denaro, generando un’uscita di cassa per pagare il prezzo d’esercizio;
2) in azioni cedute al prezzo d’esercizio, generando un aumento di capitale “alla pari” (non a pagamento);
3) in azioni cedendo quote di proprietà della società.
Nei primi due casi, l’operazione diminuisce la cassa o accresce la voce del passivo aumentando il capitale sociale, diminuendo gli utili; nel terzo caso, invece, il passaggio di quote non varia la voce del capitale sociale, ma soltanto la sua composizione come poi descritto a norma di legge nella nota integrativa.
4. Risoluzione n. 79 del 1 agosto 2014
Il regime Iva nei servizi di vigilanza armata su navi mercantili in transito su spazi internazionali a rischio pirateria
Il chiarimento dell’Agenzia delle Entrate riguarda il trattamento fiscale ai fini dell’Iva in materia di servizi di vigilanza armata forniti dalle società di navigazione e in particolare dai loro armatori, per tutelare i transiti commerciali in acque non territoriali.
La premessa da considerare è che il servizio di vigilanza armata durante i trasporti commerciali in acque internazionali è considerato un servizio indispensabile per poter ridurre il rischio di atti di pirateria e per tutelare l’incolumità per l’equipaggio e il buon esito del trasporto del suo carico.
Tali operazioni sono disciplinate dall’art. 8 bis 1° comma lett. e bis del D.P.R. 633/72, la legge di riferimento è la n. 217 del 15 dicembre del 2011 che ha modificato l’art. 8 del D.P.R. 633/1972 (art. 2) sul regime di imponibilità Iva del settore areonavale4.
In particolare, il regime di non imponibilità è stato esteso a tutti i servizi direttamente destinati a sopperire ai bisogni delle navi e risulta applicabile a condizione che:
1. le navi siano destinate all’esercizio di attività commerciali;
2. le navi siano adibite alla navigazione in alto mare5;
3. si tratti di operazioni rese direttamente all’armatore della nave;
4. sia presente un collegamento funzionale con la navigazione, con i bisogni della nave e con il carico.
Pertanto considerato che la pirateria è una grave e concreta minaccia alla libertà di navigazione e alla tutela del suo carico ed equipaggio, se tutte le condizioni elencate (di cui sopra) sono rispettate, allora esiste il nesso funzionale diretto con i bisogni della nave tali da poter fruire del regime di non imponibilità Iva.
4 Sono assimilate alle cessioni all’esportazione “le prestazioni di servizi … direttamente destinati a sopperire ai bisogni delle navi e degli aereomobili …”
5 Il concetto di “alto mare” è stato disciplinato dall’art. 3 della Convenzione delle Nazioni Unite sul diritto del mare (Convenzione di Montego Bay ratificata in Italia con la Legge n. 69 del 2 dicembre del 1994): le acque territoriali sono nel limite massimo di 12 miglia marine e pertanto per alto mare s’intende la zona marina oltre le 12 miglia nautiche dalla linea di base.
5. Risoluzione n. 80 del 29 agosto 2014
Il trattamento fiscale delle imposte indirette negli atti costitutivi di diritti reali della proprietà di beni immobili
L’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti per sanare quelle operazioni di compravendita nulle, in quanto aventi ad oggetto terreni gravati da uso civico.
Il Comune ritiene che la previsione di esenzione emanata dal Segretario Comunale sia applicabile anche agli atti emanati sia precedentemente, sia successivamente al 1° gennaio 2014.
L’art. 2 della legge n. 692 del 19816 prevede l’esenzione da imposte e tasse in ambito di liquidazioni di usi civici e restituzione di terre a comuni.
Successivamente, con la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 64, del 20 giugno 2014, sempre nella materia prevista dall’art. 2 L. 692/1981, viene estesa l’applicazione di esenzione anche ai trasferimenti delle proprietà di immobili a titolo oneroso.
Tale risoluzione viene seguita poi dal Decreto Legge n. 66 del 24 aprile 2014, con il quale si confermano le disposizioni previste all’art. 2 della L. 692/1981.
Pertanto, a far data dal 24 giugno 2014 (data di entrata in vigore della legge n. 89 del 23 giugno 2014), il regime di esenzione previsto acquista efficacia anche per gli atti costitutivi di diritti reali o traslativi di beni immobili stipulati a titolo oneroso.
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Si resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento.
Napoli, 16 settembre 2014
6 L’articolo 2 della legge 01/02/1981, n. 692, che testualmente recita “sentenze, ordinanze e decreti di restituzione delle terre a comuni o associazioni agrarie, scioglimenti di promiscuità tra i detti enti, liquidazione di usi civici, legittimazioni, assegnazioni di terre e atti dei procedimenti previsti dalla l. 16 giugno, n. 1766/1927, e relativo regolamento di esecuzione, approvato con R.D. 26 febbraio 1928, n. 322, sono esenti da tasse di bollo e registro e da altre imposte”.
Dott. Marco Tamburrino
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Dott. Marco Fiorentino
marcofiorentino@fiorentinoassociati.it
Dott. Maurizio Moccaldi Ruggiero
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