Circolare n. 2/2014
Il “nuovo” redditometro
Premessa
Il redditometro quale strumento di rettifica del reddito dichiarato dalle persone fisiche trova il suo inquadramento giuridico nell’art. 38 comma 3 e successivi del D.P.R. n. 600/19731.
Nel corso del tempo si sono avute molteplici versioni di tale strumento tecnico (dal 740 “lunare” al Riccometro) ed esso è stato più volte rimaneggiato e rivisitato, anche alla luce degli scarsi risultati ottenuti in termini di recupero di gettito.
Il profondo cambiamento previsto dal legislatore è incentrato sull’adeguamento dello strumento accertativo ai mutamenti socio-economico in cui si manifesta la capacità di spesa, sulla valorizzazione del contraddittorio con il contribuente, nonché sull’utilizzo del patrimonio informativo disponibile.
1 “L’ufficio, indipendentemente dalle disposizioni recate dai commi precedenti e dall’articolo 39, può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d’imposta, salva la prova che il relativo finanziamento e’ avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile.
La determinazione sintetica può essere altresì fondata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva individuato mediante l’analisi di campioni significativi di contribuenti, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell’area territoriale di appartenenza, con decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale con periodicità biennale. In tale caso e’ fatta salva per il contribuente la prova contraria di cui al quarto comma.
La determinazione sintetica del reddito complessivo di cui ai precedenti commi e’ ammessa a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un quinto quello dichiarato.
L’ufficio che procede alla determinazione sintetica del reddito complessivo ha l’obbligo di invitare il contribuente a comparire di persona o per mezzo di rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento e, successivamente, di avviare il procedimento di accertamento con adesione ai sensi dell’articolo 5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218. Dal reddito complessivo determinato sinteticamente sono deducibili i soli oneri previsti dall’articolo 10 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986 n. 917; competono, inoltre, per gli oneri sostenuti dal contribuente, le detrazioni dall’imposta lorda previste dalla legge”.
Indice
1. Il nuovo redditometro
1.1. Definizione
1.2. Soggetti interessati e “lifestage”
2. La rideterminazione del reddito complessivo
2.1. La quota di incremento patrimoniale
2.2. Le spese certe e le relative spese gestionali
2.2.1 Il possesso dei beni immobili ed il “fitto figurativo”
2.3. Le spese per elementi certi
2.4. Spese di beni e servizi di uso corrente
3. L’attività istruttoria
3.1. La notifica dell’avviso e l’invito al contradditorio
4. La “garanzia e tutela“ del contribuente
5. I limiti del redditometro
1. Il nuovo redditometro
La normativa è stata di recente ridefinita nel suo complesso ed oggi il redditometro trova la sua regolamentazione, oltre che dal citato art. 38, dai provvedimenti del D.M. del 24.12.2012, della circolare n. 24 del 31.07.2013 e n. 6 dell’11.03.2014.
L’art. 1 del Decreto Ministeriale individua il “contenuto induttivo degli elementi indicativi di capacità contributiva sulla base dei quali può essere fondata la determinazione sintetica del reddito” ossia il c.d. “nuovo redditometro”. Ciò avviene mediante l’analisi di campioni significativi di contribuenti differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell’area territoriale di appartenenza.
Preannunciamo che la Circolare n. 24 del 31.07.2013 definisce le indicazioni operative del Decreto Ministeriale stesso, mentre la Circolare n. 6 dell’11.3.2014 integra le indicazioni
operative precedenti con il parere dell’Autorità Garante per il trattamento dei dati personali circa l’utilizzo del redditometro e lo svolgimento delle indagini sui contribuenti.
Il presupposto del redditometro è che la disponibilità di un bene deve trovare la sua ragione nel reddito dichiarato ed idoneo a sostenerlo e che tutto ciò che è stato speso nel periodo d’imposta considerato sia stato finanziato con i redditi prodotti nello stesso periodo.
1.1 Definizione
L’accertamento sintetico basato sul “redditometro”, consiste in una ricostruzione induttiva del reddito di una persona fisica mediante l’utilizzo di alcuni indicatori di capacità contributiva, individuati nel D.M. del 10 settembre 1992 e successive modifiche, ai quali vengono applicati determinati coefficienti moltiplicatori.
In sostanza, l’Agenzia delle Entrate ha il potere di rideterminare il reddito dichiarato in modo sintetico (contrapposto al metodo analitico), laddove esso sia incoerente con le spese effettivamente (o presuntivamente) sostenute dal contribuente nel corso del periodo d’imposta.
L’Ufficio in questo suo lavoro di raffronto tra reddito dichiarato e reddito “speso”, può utilizzare qualunque informazione proveniente da qualsiasi fonte, ivi comprese quelle statistiche, fermo restando, il rispetto del contraddittorio e, ovviamente, della prova contraria.
Questa tipologia di accertamento prende in esame la disponibilità in capo al contribuente di determinati beni, a prescindere dalla proprietà degli stessi. Tali beni, comportano, infatti, l’insorgere della presunzione di un reddito che il contribuente deve possedere al fine di poterne beneficiare.
Il redditometro, quindi, misura e compara la capacità di spesa dimostrata con il reddito dichiarato dai contribuenti.
1.2 I soggetti interessati e “lifestage”
La norma non definisce particolari tipologie di contribuenti da sottoporre a controllo, mentre in via amministrativa, sia l’Agenzia delle Entrate che la stessa Guardia di Finanza, annualmente elaborano appositi provvedimenti – guida sulle aree di maggior attenzione, essi tuttavia sono più orientati sulle tecniche di verifica cc.dd. “analitica” che non sull’accertamento sintetico.
Quindi, l’alveo di intervento, in linea di principio2, comprende tutti i soggetti persone fisiche residenti nel territorio dello Stato.
A proposito di nucleo familiare, è necessario distinguere tra famiglia anagrafica e famiglia fiscale come sottolineato dalla circolare Age n. 6/2014:
a) la famiglia anagrafica comprende i figli maggiorenni e gli altri familiari conviventi, nonché i conviventi di fatto, anche non fiscalmente a carico;
b) la famiglia fiscale è quella presente all’Anagrafe Tributaria ed è costituita dal contribuente, coniuge (anche se non fiscalmente a carico), ed i figli o altri familiari a carico (tali se possiedono un reddito complessivo non superiore ad € 2.840,51).
In sede di selezione viene attribuito ad ogni contribuente un lifestage in funzione del nucleo familiare3, dell’area territoriale di appartenenza4, delle abitudini di vita e di consumo. Tale lifestage verrà poi comparato con i redditi “dichiarati e non”, in funzione di macrocategorie di beni elencate nel Decreto (vedi par. 2.2), e con i valori parametrali di spesa media dichiarati ed aggiornati annualmente dall’Istat.
Il lifestage è la risultante della c.d. “famiglia fiscale” presente nell’Anagrafe Tributaria ed è funzione di molteplici informazioni (es. modello Unico, 730 e 770) e delle indagini ad hoc.
Potrebbe quindi verificarsi che la famiglia fiscale non coincida con la famiglia anagrafica, con possibili ricadute sul risultato del redditometro. A tale scopo l’Ufficio, una volta selezionato il soggetto da controllare, ha poi la facoltà di verificare la composizione effettiva del nucleo familiare con indagini ulteriori svolte anche attraverso canali telematici alternativi (ad esempio con il Comune di residenza) e ridefinire il nucleo familiare oggetto di accertamento.
Tuttavia l’Amministrazione Finanziaria, qualora rilevi valori palesemente non coerenti con il quadro informativo complessivo relativo al contribuente, deve comunque effettuare ulteriori controlli preventivi sulla correttezza dei dati utilizzati, prima di avviare la procedura.
Pertanto, il contribuente, se in disaccordo con l’Amministrazione, sin dal primo contraddittorio, può rappresentare una diversa situazione familiare. Se correttamente dimostrata, l’Ufficio procede ad attribuire la corretta tipologia di nucleo familiare, ed a rivalorizzare conseguentemente gli indici collegati al diverso lifestage presentato e rideterminare il reddito sintetico (presuntivo).
2 Fermi restando i vari comunicati stampa dell’AGE, tendenti a stemperare i timori di un uso generalizzato del redditometro anche a pensionati e monoreddito.
3 Vedi tabella A per le tipologie di nuclei familiari.
4 Le aree geografiche sono state identificate con in 5 macroaree (Nord-Ovest, Nord-Est, centro, Sud, Isole)
2. La rideterminazione del reddito complessivo
Il nuovo metodo di ricostruzione induttivo del reddito è improntato ad una maggiore trasparenza verso il contribuente oggetto di indagine ed e’ determinato tenendo conto della spesa media, per gruppi e categorie di consumi, del nucleo familiare di appartenenza del contribuente.
L’Amministrazione Finanziaria può assumere elementi ed informazioni attraverso tutti i canali a sua disposizione, ritenuti utili per l’identificazione del reddito che si discosta da quello dichiarato dal contribuente; l’entità delle indagini sono funzione della rilevanza della percentuale di scostamento dei redditi presuntivamente accertati.
Come evidenzia la circolare dell’Agenzia n. 24 del 24.12.2012, questa metodologia di accertamento è spesso affiancata all’utilizzo degli indicatori di capacità contributiva, facendo rilevare nella ricostruzione reddituale, alcuni beni indice, sia dal punto di vista “gestionale” sia dal punto di vista “patrimoniale”.
Una volta individuati gli elementi indicatori della capacità contributiva, la determinazione del reddito del redditometro è determinata nei due step successivi come segue:
1) I beni o servizi indice di capacità contributiva sono suddivisi in classi omogenee ed a ciascuna classe viene attribuito un valore numerico che rappresenta la spesa connessa alla disponibilità del bene o servizio.
2) Questo valore viene poi moltiplicato per un coefficiente che identifica la propensione media al consumo e che rappresenta la quota di reddito che mediamente viene destinata al tipo di spesa. La sommatoria dei dati ottenuti dalla moltiplicazione sono ordinati in senso decrescente in percentuale.
Il valore somma rappresenta il reddito sintetico attribuibile al contribuente.
Le verifiche del redditometro si muovono, sostanzialmente, lungo alcune direttrici di cash out del contribuente di seguito riportate:
a) gli incrementi patrimoniali e relativa quota di risparmio del periodo d’imposta;
b) le spese certe sostenute dal contribuente dai familiari a carico oggettivamente riscontrabili e relative spese gestionali;
c) le spese per elementi certi;
d) il possesso di beni immobili ed il “fitto figurativo”;
e) spese di beni e servizi di uso corrente;
Sono esclusi dall’applicazione del redditometro alcuni beni indice, tra i quali:
a) fabbricati ad uso abitativo non a disposizione in quanto locati a terzi o concessi in comodato a soggetti diversi dai familiari a carico e gli immobili di cui si possiede la nuda proprietà (ad esempio, quelli relativi agli immobili locati ad uso gratuito a familiari non a carico, gli immobili per coloro che abbiano preso la residenza o per coloro che hanno il diritto di abitazione del coniuge superstite);
b) beni o servizi se relativi esclusivamente all’esercizio dell’attività d’impresa, arte o professione5;
c) collaboratori familiari addetti esclusivamente all’assistenza di infermi ed invalidi;
d) imbarcazioni a vela di stazza lorda non superiore a tre tonnellate e di lunghezza non superiore a sei metri nonché le imbarcazioni con propulsione a motore di potenza non superiore a 25 HP e tutti gli altri beni che emergono dall’Anagrafe Tributaria.
2.1 La quota di incremento patrimoniale
L’incremento patrimoniale costituisce il contenuto induttivo ai sensi dell’articolo 3, comma 1, lett. d) del Decreto.
Gli incrementi patrimoniali e la determinazione della quota di risparmio nell’anno sono dati dagli acquisti effettuati nell’anno di beni o servizi “sentinella”.
Come affermato nella circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 24 del 31.7.2013, gli investimenti, non vengono valutati per l’intero ammontare della spesa, ma al netto, sia del mutuo o del finanziamento ottenuto per l’acquisto, sia dei disinvestimenti netti effettuati nei quattro anni precedenti. Rientrano tra gli investimenti anche i pagamenti di maxirate o riscatti nei contratti di leasing.
L’art. 38 del DPR 600/73 prevede che la spesa patrimoniale effettuata dal contribuente ad esempio per acquistare un immobile sia imputata quale maggior reddito per intero nell’anno del sostenimento.
Le voci degli incrementi patrimoniali sono le seguenti:
a) l’acquisto di unità immobiliari, di terreni ed aree fabbricabili;
b) i conferimenti in denaro in società, l’acquisto di quote societarie, di prodotti finanziari ecc.;
c) l’acquisto di beni mobili registrati (veicoli, imbarcazioni, aeromobili, ecc.);
5 Il sistema fiscale pone vari obblighi di comunicazione ai soggetti esercenti imprese, arti e professioni, i cui dati possono essere utilizzati ai fini dell’accertamento sintetico (c.d. “spesometro”, i beni concessi in uso ai soci di società, le comunicazioni relative ai contratti di leasing etc).
d) la sottoscrizione di polizze vita e similari;
e) il versamento di contributi pensionistici volontari;
f) l’acquisto di oggetti d’arte;
g) le manutenzioni straordinarie delle unità abitative possedute;
h) le maxirate pagate a titolo di riscatto nei contratti di leasing;
i) acquisto di azioni, obbligazioni, conferimenti, finanziamenti, capitalizzazioni, partecipazioni, derivati, fondi investimento, pronto contro termine, buoni postali, altri titoli di credito e prodotti finanziari, oro etc.;
j) donazioni ed erogazioni liberali.
2.2 Le spese certe e relative spese gestionali
Le spese certe riguardano le informazioni presenti all’Anagrafe Tributaria in funzione di macro-categorie di spese individuate dal D.M. del 24.12.2012 e di seguito riportate:
a) i consumi in genere (alimentari, bevande, abbigliamento);
b) spese per abitazione (mutuo6, canone di locazione, fitto figurativo, leasing immobiliare, acqua e condominio,manutenzione ordinaria, altro);
c) combustibili ed energia (energia elettrica, gas, riscaldamento centralizzato, altro);
d) mobili, elettrodomestici e servizi per la casa (arredi ed elettrodomestici diversi, pentole, detersivi, lavanderia, riparazioni, collaboratori domestici, altro);
e) sanità (medicinali, visite mediche ed altro);
f) trasporti (assicurazione responsabilità civile, incendio e furto e relative tasse di possesso per beni mobili e natanti, ricambi, carburanti, manutenzione e riparazione, rimessaggio, spese per tram, taxi, ed altro oltre canoni leasing e noleggio di mezzi di trasporto);
g) comunicazioni (acquisto apparecchi di telefonia e relative spese telefoniche);
h) istruzione (libri scolastici, tasse e rette per asili nido, scuole per l’infanzia, scuola primaria e secondaria, corsi di lingue, corsi universitari, di specializzazione, master, soggiorni studio all’estero e canoni di locazione per studenti universitari);
i) tempo libero, cultura e giochi (giochi, giocattoli, computer, hi-fi, libri, giornali, riviste, cancelleria, dischi e cd, lotto e lotterie, piante, abbonamenti pay-tv, attività ricreative, circoli sportivi e culturali, cavalli e animali domestici);
j) altri beni e servizi (assicurazioni danni, infortuni e malattia, contributi previdenziali obbligatori, parrucchieri e istituti di bellezza e relativi prodotti di cura, centri benessere, argenteria, gioielleria, orologi, borse, valige, onorari a liberi professionisti, viaggi, pasti fuori casa, assegni al coniuge);
6 Le rate di mutuo effettivamente pagate nell’anno (quota capitale + interessi), risultanti dal Sistema informativo dell’Anagrafe Tributaria, compresi gli ulteriori oneri connessi e gli eventuali interessi moratori.
k) investimenti (vedi incrementi patrimoniali sopra riportati);
l) le altre spese indicate nelle dichiarazioni per usufruire di deduzioni o detrazioni d’imposta e altre spese per beni e servizi).
Le spese “gestionali” si calcolano in funzione dei capitoli di spesa media pubblicati dall’Istat.7.
E’ utile precisare che per le spese gestionali connesse al godimento del bene, qualora il contribuente riuscisse a dimostrare che il bene o il servizio è nella disponibilità (totale o parziale) di soggetti terzi, gli importi devono essere proporzionalmente ridotti.
2.2.1 Il possesso di beni immobili ed il “fitto figurativo”
Il bene immobile per eccellenza individuato dall’Ufficio è l’abitazione dove il contribuente dichiara di avere residenza, posseduta a diverso titolo (proprietà, locazione, uso gratuito).
Relativamente alle abitazioni detenute in locazione, rileva la spesa sostenuta per il canone di locazione, rapportato alla durata ed al numero delle coparti che intervengono nel contratto, oggetto di registrazione, nel ruolo di locatari.
In caso di contratto di leasing immobiliare, gli immobili in leasing vengono assimilati agli immobili in locazione, per cui si applicano tutti i criteri previsti per questi ultimi.
E’ importante sottolineare che il nuovo strumento considera tutte le abitazioni nella disponibilità del contribuente, comprese quelle all’estero, a qualsiasi titolo siano detenute.
Vanno invece escluse tutte le categorie di immobili che per loro natura sono destinate ad uso strumentale (uffici, negozi, magazzini, opifici), come specificato dall’articolo 2, comma 2, del Decreto.
Non sono, in ogni caso, prese in considerazione le unità immobiliari che hanno carattere di pertinenza (box, cantine, soffitte, etc), anche se individuate separatamente dall’immobile.
7 Per esemplificazione riportiamo alcuni esempi di calcolo relative ad alcune voci di spesa:
– Per le spese per acqua, condominio e per manutenzione ordinaria: al fine di individuare la quota di spesa si procede nella seguente modalità: spesa media mensile Istat del nucleo familiare di riferimento / 75 mq per il numero dei mq delle unità abitative detenute, il tutto da rapportarsi alla quota e al periodo di possesso.
– Per le spese per elettrodomestici e arredi e per altri beni e servizi per la casa, in assenza di importi certi, la quota è determinata moltiplicando la spesa media Istat della tipologia di nucleo familiare di appartenenza per il numero di unità abitative detenute in proprietà o altro diritto reale
– Per quanto riguarda le spese per intermediazione immobiliare, esse sono rilevabili dall’atto di acquisto dell’immobile per il quale vi è stato l’intervento di un intermediario immobiliare. L’informazione relativa al compenso dell’intermediario, eventualmente intervenuto, deve essere riportata in tutti i contratti di compravendita immobiliare e non solo in caso di acquisto di abitazione principale per il quale è consentita la detrazione.
Non rilevano, infine, le spese “gestionali” connesse al godimento delle abitazioni di cui si ha la sola nuda proprietà o per le quali vi sia un diritto d’uso esclusivo da parte di soggetto terzo (es. diritto di abitazione del coniuge superstite) ovvero siano state locate o concesse in uso gratuito a familiare non a carico che vi abbia trasferito la residenza.
Qualora l’Ufficio non riesca ad individuare la tipologia di possesso dell’immobile, al fine della definizione del maggior reddito, viene considerata una quota di spesa per “fitto figurativo”8.
Tale quota (che utilizza i valori medi Istat) accorpa diverse tipologie di spese relative alla manutenzione ordinaria e straordinaria di un immobile “tipo” ed è calibrata in funzione del nucleo familiare e del luogo di residenza.
2.3 Le spese per elementi certi
Le spese per elementi certi sono riconducibili alle spese di mantenimento dei beni certi e riscontrabili attraverso l’Anagrafe tributaria e/o con valori medi prelevabili dall’Istat, quali, ad es. i metri quadrati effettivi delle abitazioni, la potenza degli autoveicoli, la lunghezza dei natanti.
Tali tipologie di spese, applicano ai dati certi (abitazione, mezzi di trasporto9 etc.), riferibili al contribuente o al familiare fiscalmente a carico, i valori medi rilevati dai dati dell’Istat.
2.4 Spese di beni e servizi di uso corrente
Sono le spese la cui ripartizione è mutuata dall’Istat annualmente e sono in relazione alla tipologia del nucleo familiare ed area geografica di appartenenza.
In fase di ricostruzione del reddito pro-quota del contribuente selezionato, occorre scorporare la quota parte della spesa media del nucleo familiare di appartenenza.
Tale quota va calcolata in percentuale dei redditi (dichiarati e non dichiarati dal nucleo familiare)10. In sede di contraddittorio, il contribuente può rappresentare una diversa
8 Esempio del calcolo del “fitto figurativo”: si moltiplica il valore del canone di locazione mensile al mq x 75mq (consistenza media delle abitazioni), x numero dei mesi di possesso (che, in assenza di altre informazioni, si presume pari a 12).
9 Ad esempio una famiglia fiscale costituita da una coppia di coniugi e tre figli in media possiede 2 auto ed una motoveicolo per un totale di non oltre 177 kilowatt con una relativa spesa media annua da ripartire pro- quota di euro 3.034, 08 oltre assicurazioni e bolli relativi.
10 Esempio 1: nel caso in cui il reddito complessivo dichiarato dalla famiglia è di 100, il reddito complessivo dichiarato dal Componente 1 è di 80 ed il reddito complessivo dichiarato dal Componente 2 è di 20, la spesa va suddivisa in modo proporzionale, ovvero, l’80% va attribuita al Componente 1 e il 20% al Componente 2.
Esempio 2: nel caso di una coppia con un figlio a carico al 50% con un reddito dichiarato dalla famiglia = 0 per la quale sono state intercettate le seguenti spese: Componente 1: “spese certe” e “spese per elementi certi” 200; componente 2: “spese certe”e “spese per elementi certi” 100; figlio a carico: “spese certe”e “spese per elementi certi” 80 che vanno attribuite ai genitori nella misura del 50% (pari a 40) la ripartizione delle “spese ISTAT” tra i componenti della famiglia è la seguente: Componente 1 (200+40) / 380 =63% ripartizione percentuale delle spese tra i membri della famiglia. A sostegno della diversa rappresentazione, il contribuente, nel corso del contraddittorio, potrà utilizzare argomentazioni logiche anche non documentate.
Tuttavia la circolare n. 6/2014 evidenzia che le medie Istat relative alle spese “per uso corrente” non verranno utilizzate nel calcolo, o meglio, verranno utilizzate solo come indici parametrali di riferimento; al contrario dei valori medi derivati da analisi socio- economico (es. fitto figurativo rientrante tra le spese per abitazioni).
3. L’attività istruttoria
Il procedimento istruttorio per l’accertamento è sancito dall’art. 38 del DPR 600/73 e successive modifiche11. Si concretizza nella verifica e confronto con il contribuente in diverse fasi pre e post l’accertamento. L’ufficio difficilmente effettuerà accessi mentre utilizzerà tutti gli strumenti per il reperimento di informazioni utili per determinare il reddito sintetico. L’accertamento del reddito è un dato presuntivo accertabile durante i due step del contradditorio.
3.1 La notifica dell’avviso e l’invito al contradditorio
Dopo la selezione del contribuente ed il reperimento delle informazioni utili, il primo momento con il quale l’Agenzia delle Entrate si presenta al contribuente è mediante la notifica di invito a comparire innanzi l’Ufficio per compilare un questionario informativo ai fini dell’accertamento.
Il contribuente che riceve l’invito a comparire è obbligato a recarsi presso gli Uffici Finanziari preposti nella data prefissata, pena sanzione amministrativa.
Nell’invito, da consegnarsi almeno 45 giorni prima della data fissata per il contraddittorio, dovranno essere contenute gli elementi e circostanze rilevanti dei fatti che hanno manifestato l’esigenza di selezionare il contribuente. In particolare l’invito deve contenere alcune informazioni, tra le quali: il periodo d’imposta di accertamento; b) il giorno e il luogo della comparizione; c) le maggiori imposte accertate, i contributi, le sanzioni e gli interessi dovuti in caso di definizione agevolata; d) motivazioni che hanno indotto la nuova determinazione del reddito.
Componente 2 (100 +40) /380 = 37% Figlio a carico = 0
11 “L’ufficio che procede alla determinazione sintetica del reddito complessivo ha l’obbligo di invitare il contribuente a comparire di persona o per mezzo di rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento e, successivamente, di avviare il procedimento di accertamento con adesione ai sensi dell’articolo 5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218”.
La notifica è lo strumento con il quale l’Ufficio consente al contribuente di dimostrare che il suo reddito è coerente con le spese sostenute ed accertate in corso d’anno.
Per ogni incontro viene redatto un verbale in cui è riportata sinteticamente la documentazione prodotta dal contribuente e le motivazioni addotte.
Nel caso in cui il contribuente non ha fornito le giuste spiegazioni con documenti a supporto del questionario, l’Agenzia provvederà ad emettere un secondo invito al contraddittorio per il contribuente con la proposta dell’accertamento con adesione ai sensi dell’art. 5 del d. Lgs n. 21/97.
Facoltà del contribuente è di accettare o meno la proposta dell’Ufficio. Nel caso in cui il contribuente decide di accettare la proposta, dovrà pagare integralmente la pretesa entro 15 giorni antecedente alla data fissata di comparizione. Questa soluzione è applicata solo quando non è possibile contestare, nemmeno parzialmente, il reddito accertato dell’Ufficio.
Nel caso in cui l’Agenzia delle Entrate e il contribuente non trovano l’accordo, viene notificato l’avviso di accertamento. In tal caso le alternative del contribuente sono:
A) decidere di pagare: in tale potrà usufruire di una riduzione pari ad un terzo delle sanzioni se versa le somme pretese entro 60 giorni;
B) decidere di versare solo le sanzioni e di proporre ricorso per la sola imposta. In tal caso potrà usufruire di una riduzione pari ad un terzo delle stesse se versa le somme delle sanzioni entro 60 giorni;
C) decidere di presentare ricorso avverso l’avviso di accertamento e sospendere il pagamento momentaneamente fino a definizione del giudizio con sentenza.
Se la sorta capitale della pretesa d’imposta è inferiore ad euro 20.000,00, può reclamare e stipulare un accordo di mediazione negoziando la stessa pretesa.
4. La “garanzia e tutela” del contribuente
La circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 6/2014 espone ed ufficializza il parere del Garante per il trattamento dei dati personali.
Il Garante della privacy, ha ritenuto che, una volta adottate le garanzie individuate per la tutela del contribuente, la ricostruzione sintetica è conforme e lecita se tiene conto delle direttrici di spesa già descritte.
L’accertamento sintetico secondo quanto previsto nel Decreto è consentito solo quando lo scostamento tra il reddito complessivo determinato presuntivamente e quello dichiarato è pari ad almeno il 20% e che si verifichi per un solo periodo d’imposta12.
La novità dell’accertamento sintetico è l’istituzionalizzazione del contraddittorio preventivo obbligatorio13.
In ogni fase del processo valutativo ed accertativo il contribuente è garantito dalla possibilità di fornire elementi di prova per giustificare lo scostamento tra reddito e spesa a lui attribuita, sia prima che dopo l’avvio del procedimento di accertamento con adesione, attivato in ossequio alle disposizioni contenute nello Statuto del contribuente.
Dal reddito complessivo determinato sinteticamente sono deducibili i soli oneri previsti dall’articolo 10 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, di cui al D.P.R. del 22 dicembre 1986, n. 917, fermo restando la spettanza delle detrazioni d’imposta.
La difesa del contribuente è rappresentata da un doppio binario costituito da due linee: è necessario giustificare sia la provenienza del maggior reddito percepito e sia documentare le maggiori spese sostenute.
A) per quanto riguarda i redditi occorre specificare se si tratta di: 1) redditi diversi da quelli percepiti nello stesso periodo d’imposta; 2) redditi esenti (ad esempio borse di studio, redditi dei frontalieri etc); 3) redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta (interessi attivi bancari, dividendi da partecipazioni non qualificate, proventi derivanti da fondi comune di investimento etc); 4) redditi legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile (ad esempio: provenienti da prestiti a titolo gratuito da parte di amici, familiari, purchè debitamente documentati).
B) per quanto riguarda le spese occorre dimostrare: 1) la provenienza dei beni posseduti se si tratta ad esempio di regali, di beni appartenenti a terzi, ovvero di beni utilizzati da terzi; 2) l’incremento patrimoniale accertato dall’Ufficio è avvenuto a titolo gratuito, cioè non a titolo oneroso (ad esempio una simulazione).
L’Ufficio, in caso di mancato accoglimento delle argomentazioni esposte nelle memorie difensive, dovrà evidenziare adeguatamente nelle motivazioni dell’atto le ragioni per
12 La determinazione sintetica del reddito complessivo di cui ai precedenti commi e’ ammessa a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un quinto quello dichiarato.
13 L’articolo 38, settimo comma, nella nuova formulazione, dispone, infatti, che “L’ufficio che procede alla determinazione sintetica del reddito complessivo ha l’obbligo di invitare il contribuente a comparire di persona, o per mezzo di rappresentanti, per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento e, successivamente, di avviare il procedimento di accertamento con adesione ai sensi dell’articolo 5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218”. Il nuovo quinto comma dell’articolo 38 del D.P.R. n. 600/73, prevede che “La determinazione sintetica può essere altresì fondata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva individuato mediante l’analisi di campioni significativi di contribuenti, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell’area territoriale di appartenenza, con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale con periodicità biennale. In tale caso è fatta salva per il contribuente la prova contraria di cui al quarto comma.”
cui non ha ritenuto valide le deduzioni presentate, pena la nullità dell’avviso di accertamento.
Il nuovo strumento si applica con riferimento agli accertamenti di redditi dichiarati a partire dall’anno 2009, superando il previgente impianto normativo, che rimane in vigore per i controlli relativi ai periodi d’imposta precedenti, quindi eventuali “lifestage” e anomalie antecedenti tale anno non saranno considerati dall’Ufficio.
5. I limiti del redditometro
Come affermato dal Garante delle Privacy il conflitto risiede in una valutazione dell’interesse dell’Amministrazione finanziaria in conflitto con i diritti alla persona.
Tra i principali limiti ritroviamo:
a) quelli relativi alle metodologie di base utilizzate per definire la base imponibile per accertare il maggior reddito, per quanto riguarda l’esattezza della spese certe non evidenziate dall’Anagrafe Tributaria e la quota per il fitto figurativo;
b) nella determinazione del c.d. “lifestage”;
c) nel metodo di rilevazione della c.d. famiglia fiscale “allargata” durante la fase di selezione dei contribuenti nel caso di disallineamento fisiologico tra “Famiglia fiscale” e “Famiglia anagrafica”14;
Anche la Corte di Cassazione tende ad affermare che la rigidità della prova contraria che spetta al contribuente, compromette spesso la riservatezza del contribuente.
La strada da chiarire è quella della proporzionalità e ragionevolezza giuridica, fiscale, e legale, e misurare i vantaggi di incrementare il gettito fiscale invadendo la sfera personale e riservata del contribuente.
14 Questo disallineamento sarà superato con il completamento della ANPR (Anagrafe Nazionale della Popolazione Residente) e la sua integrazione con l’Anagrafe Tributaria.
Tabella “A”
Tipologie di nuclei familiari
| Tipologia di famiglia n. 1: Persona sola con meno di 35 anni | |||||||
| Tipologia di famiglia n.2: Coppia senza figli con meno di 35 anni | |||||||
| Tipologia di famiglia n.3: Persona sola con età compresa tra 35 e 64 anni | |||||||
| Tipologia di famiglia n.4: Coppia senza figli con età compresa tra 35 e 64 anni | |||||||
| Tipologia di famiglia n.5: Persona sola con 65 anni o più | |||||||
| Tipologia di famiglia n.6: Coppia senza figli con 65 anni o più | |||||||
| Tipologia di famiglia n.7: Coppia con un figlio | |||||||
| Tipologia di famiglia n.8: Coppia con due figli | |||||||
| Tipologia di famiglia n.9: Coppia con tre o piu figli | |||||||
| Tipologia di famiglia n.10: Monogenitore | |||||||
| Tipologia di famiglia n.11: Altre tipologie |
****************************** Si resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento.
Roma, 24 aprile 2014
Dott. Marco Tamburrino
marcotamburrino@fiorentinoassociati.it
Dott. Marco Fiorentino
marcofiorentino@fiorentinoassociati.it
Dott. Maurizio Moccaldi Ruggiero
mauriziomoccaldi@fiorentinoassociati.it
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