FOCUS 3/19
Risoluzioni, Risposte e Principi di diritto dell’Agenzia delle Entrate Dal 1° al 30 Aprile 2019
RISOLUZIONI
1. Risoluzione n. 39/E del 2 aprile 2019
Credito d’imposta per gli investimenti nel Mezzogiorno
Il credito d’imposta per gli investimenti nel Mezzogiorno è una agevolazione riconosciuta a favore delle imprese che acquistano beni strumentali nuovi, dal 1° gennaio 2016 al 31 dicembre 2019, utili a strutture produttive ubicate nelle: Campania, Puglia, Basilicata, Calabria, Sicilia, Molise, Sardegna, Abruzzo.
La risoluzione ha trattato il tema dell’arco temporale di calcolo per usufruire del suddetto credito d’imposta.
La società Alfa, previa comunicazione all’Agenzia delle Entrate (in seguito “AGE”) mediante apposito modello CIM 17, aveva indicato gli investimenti previsionali per gli anni 2017-2018-2019 ma successivamente, non avendo realizzato gli investimenti programmati nel 2017, intendeva realizzare nel 2018, gli investimenti delle annualità 2017 e 2018.
L’AGE ha precisato che il contribuente poteva utilizzare il credito d’imposta in compensazione con la presentazione del modello F24 esclusivamente attraverso i servizi telematici messi a disposizione dalla stessa, a partire dal quinto giorno successivo alla data di rilascio della ricevuta attestante la fruibilità del credito.
Inoltre, in caso di rettifiche al piano di investimento, ha chiarito che il contribuente è tenuto a comunicare, con apposito modello, che gli investimenti originariamente dichiarati, sono stati traslati negli anni successivi.
Nel caso in esame, quindi il contribuente potrà utilizzare il credito in compensazione solo indicando nel modello F24 quale anno di utilizzo l’anno 2019 invece delle annualità 2017 e 2018, e sempre dopo presentazione dell’istanza di rettifica e aver acquisito la ricevuta da parte dell’Agenzia delle Entrate.
2. Risoluzione n. 40/E del 2 aprile 2019
Credito d’imposta per investimenti in attività di ricerca e sviluppo.
Le attività in oggetto sono relative a progetti intrapresi da soggetti per il superamento di una o più incertezze scientifiche o tecnologiche. Esse quindi si caratterizzano per la presenza di creatività e novità e devono apportare benefici.
Pertanto, se le attività di ricerca e sviluppo concorrono al miglioramento significativo di prodotti o processi esistenti, risultano meritevoli di essere incentivate con la concessione di contributi pubblici.
Oggetto della presente risoluzione è la richiesta di una società sulla possibilità di usufruire del credito d’imposta per gli investimenti in attività di ricerca e sviluppo, aventi ad oggetto la realizzazione di nuovi prodotti o processi o al miglioramento sostanziale di prodotti o processi già esistenti.
Le attività oggetto di agevolazione secondo l‘AGE necessariamente devono caratterizzarsi per la presenza di elementi di novità e creatività e per il grado di incertezza o rischio d’insuccesso scientifico o tecnologico che implicano.
La società istante, non riuscendo a far fronte alla domanda crescente attraverso sistemi gestionali tradizionali in possesso, aveva ideato un progetto, finalizzato alla ricerca di sistemi più innovativi e idonei per una migliore gestione dei flussi di lavoro ed aveva anche presentato un allegato tecnico illustrativo del progetto.
Da tali allegati, la società riteneva che le spese in oggetto avessero le caratteristiche oggettive per fruire del credito d’imposta.
L’AGE ha ritenuto invece che gli investimenti effettuati dalla società istante in attuazione del progetto non potessero qualificarsi come tali ai fini del riconoscimento del credito d’imposta, in quanto rappresentavano investimenti utili esclusivamente ad incrementare la funzionalità e le prestazioni dei supporti informatici a disposizione dell’azienda, i quali già prevedevano l’applicazione di moderne tecnologie note e che si ricollegavano alla digitalizzazione dei processi di produzione.
Secondo l’AGE, il progetto sarà in grado di apportare indubbi benefici economici all’impresa con rilevanti cambiamenti sul piano organizzativo, ma gli investimenti in esame non risultano essere oggetto di credito d’imposta, in quanto essi devono obbligatoriamente essere inquadrati nella categoria di “innovazione di processo”.
3. Risoluzione n. 46/E del 18 aprile 2019
Trasmissione per via telematica all’ENEA dei dati sugli interventi di recupero del patrimonio edilizio e per il risparmio energetico conseguito.
Le spese sostenute per gli interventi di riqualificazione energetica e di ristrutturazione edilizia possono essere detratte dall’imposta lorda per un importo pari al 36 per cento delle spese documentate, fino ad un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare, sostenute ed effettivamente rimaste a carico dei contribuenti che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l’immobile sul quale sono effettuati gli interventi.
Condizione necessaria per ottenere la detrazione è la trasmissione, per via telematica, all’ENEA delle informazioni sugli interventi effettuati.
L’ENEA provvede ad elaborare le informazioni pervenute e trasmette una relazione sui risultati degli interventi al Ministero dell’economia e delle finanze, alle regioni e alle province autonome di Trento e di Bolzano, nell’ambito delle rispettive competenze territoriali.
Nel merito, l’Agenzia delle Entrate precisa che, in collaborazione con l’Enea ed il Ministero dello Sviluppo Economico, è stato realizzato un sito web per consentire, entro 90 giorni dalla data di ultimazione dei lavori, la trasmissione delle informazioni relative agli interventi effettuati (ammessi esclusivamente gli interventi edilizi e tecnologici che comportano un risparmio energetico e/o utilizzo delle fonti rinnovabili).
Tenuto conto della disponibilità del sito dal giorno 21 novembre 2018, per i lavori con data compresa tra il 1° gennaio 2018 ed il 21 novembre 2018, il termine dei 90 giorni decorre da tale ultima data.
Inoltre, i termini previsti per la trasmissione dei dati sono stati prorogati fino al 1° aprile 2019.
A seguito delle numerose richieste su quali siano le conseguenze derivanti dalla mancata trasmissione delle predette informazioni, la risoluzione in oggetto precisa che, in caso di mancata o tardiva trasmissione delle informazioni medesime, non si determina effettivamente la perdita del diritto alla detrazione delle spese, né l’irrogazione di sanzioni.
RISPOSTE
1. Risposta n. 91 del 1° aprile 2019
Cessioni di credito pro soluto /pro solvendo – Fallimento
La società istante (di seguito anche Alfa) facente parte di un gruppo di imprese, in seguito ad un progetto riorganizzativo era subentrata in tutte le situazioni giuridiche attive e passive facenti capo alla società Beta.
Beta aveva stipulato con una società un contratto di cessione di crediti commerciali, assumendosi il rischio del mancato pagamento dei crediti nel limite di un certo “plafond”.
A seguito di tale operazione Beta aveva comunicato al cessionario la cessione ad esso dei crediti nei confronti di Gamma, Delta e Zeta.
La società cessionaria tuttavia aveva informato Beta che, a causa di revoca del plafond previsto dal contratto, la cessione risultava interamente pro solvendo.
A seguito del fallimento della società Gamma, Zeta e Delta, la società cessionaria dei crediti si era insinuata nel passivo, cosi come anche Beta, ma solo per i propri crediti pregressi.
Alla luce di quanto su esposto, la società Alfa ha chiesto di poter emettere note di credito, per la variazione in diminuzione dell’Iva o di chiederne il rimborso, per recuperare l’Iva originariamente assolta da Beta, a cui era giuridicamente subentrata per effetto del processo di riorganizzazione.
Ciò in quanto, a parere dell’istante, nel caso di cessioni di credito, il soggetto che ha assolto l’Iva è differente al soggetto insinuatosi nel passivo come cessionario del credito.
L’AGE ha confermato ciò che è sancito nell’art. 26, comma 2 DPR 633/72 e quindi se, a seguito dell’emissione e la registrazione della fattura, l’ammontare imponibile di una operazione e la relativa IVA si riducono, il cedente può effettuare variazioni in diminuzione emettendo nota di credito.
Inoltre, l’AGE evidenzia che il soggetto che emette nota di credito deve essere lo stesso che trae vantaggio degli effetti economici della variazione in diminuzione e pertanto l’emissione della nota di credito è consentita solo in presenza di determinati presupposti (si precisa che la nota di credito in caso di fallimento è essa stessa soggetta a precise condizioni molto restrittive).
Per altro verso, siccome la cessione dei crediti in esame, è precedente alla dichiarazione di fallimento, l’unico soggetto legittimato ad insinuarsi nel passivo come titolare del credito ceduto, è il cessionario.
In sintesi, può ben verificarsi in questo caso che il soggetto insinuatosi nel passivo sia diverso dal soggetto che ha assolto l’Iva al momento dell’operazione e tale circostanza non ostacola la variazione in diminuzione da parte dei soggetti emittente l’originaria fattura.
2. Risposta n. 92 del 2 aprile 2019
Risoluzione della compravendita con riserva di proprietà per inadempimento del compratore.
L’istante, una società di persone (di seguito anche Beta) aveva sottoscritto una scrittura privata autenticata di vendita con riserva della proprietà di azienda commerciale e aveva successivamente risolto il contratto per mancato incasso del prezzo stabilito.
La società Beta, pur rientrando pertanto in possesso dell’azienda per effetto della risoluzione in danno del contratto, aveva già presentato la dichiarazione dei redditi con l’evidenziazione della plusvalenza da cessione di azienda, generando riflessi anche sulla fiscalità dei soci.
In buona sostanza, secondo l’istante, siccome la plusvalenza era di fatto venuta meno a seguito della risoluzione del contratto, era possibile presentare dichiarazione integrativa dell’anno di realizzo della cessione, portando in diminuzione la plusvalenza realizzata e riprendendo il piano di ammortamento sui cespiti dell’azienda ritornata in suo possesso.
L’AGE ha precisato che, secondo quanto previsto dall’art. 109 comma 2 TUIR, i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti alla data della stipulazione dell’atto per gli immobili e per le aziende e non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà.
Pertanto, avendo il Legislatore posto un freno sulle possibili iniziative dei contribuenti che intendano rilevare il componente di reddito positivo emergente dalle operazioni solo successivamente al trasferimento formale della proprietà, l’AGE ha chiarito che la società Beta non deve presentare alcuna dichiarazione integrativa, poiché il componente di reddito positivo risulta correttamente imputato nel periodo d’imposta (2016), nel quale si è proceduto alla vendita con riserva di proprietà.
Ovviamente, non essendo possibile un fenomeno di doppia tassazione, si è del parere che l’AGE avrebbe dovuto anche precisare che la contropartita patrimoniale di detta plusvalenza (credito vs il cessionario ad esempio) poteva essere correlativamente portata a perdite in regime di piena deducibilità.
Per quanto concerne il piano di ammortamento, invece, secondo l’AGE, il procedimento dovrà iniziarsi ex novo a far data dall’entrata in possesso dell’azienda.
3. Risposta n. 96 del 5 aprile 2019
Piani individuali a lungo termine – Art. 1, commi da 100 a 114, della 11 dicembre 2016, n. 232. Investimenti in strumenti finanziari partecipativi
La società ALFA svolgente attività di amministrazione di beni terzi ed attività di investimento di proprie eccedenze finanziarie, intendeva ricevere mandati per l’istruzione, amministrazione e gestione dei piani individuali di risparmio (PIR) ed ha chiesto se tra gli investimenti qualificati del piano rientrassero:
– Le quote di PMI costituite nella forma giuridica di SRL, comprese le start-up innovative;
– I crediti in denaro erogati per il tramite di piattaforme di prestiti per soggetti finanziatori non professionali, gestite da società iscritte nell’albo degli intermediari finanziari.
La società intendeva inoltre investire in strumenti finanziari partecipativi emessi da start up innovative costituite in forma di SRL e beneficiare della deduzione dal reddito d’impresa di una somma pari al 30% dell’investimento effettuato in start – up innovative.
L’AGE si è espressa rifacendosi all’art. 1, comma 102 della legge di Bilancio 2017, relativo alla tipologia di investimenti conferibili in un PIR e all’incentivo tributario accordato dalla normativa.
La normativa prevede la creazione di un contenitore fiscale idoneo ad accogliere gli strumenti finanziari presenti sul mercato retail e per strumento finanziario si intende qualsiasi strumento riportato dall’art. 1, comma 2 del TUF.
Con riferimento alle quote di società a responsabilità limitata, l’art. 2468 del c.c. sancisce che “le quote di partecipazione dei soci non possono essere rappresentate da azioni né costituire oggetto di offerta al pubblico di prodotti finanziari”.
Tuttavia, in deroga al precedente articolo, l’art. 100-ter, comma 1-bis) del TUF prevede che “le quote di partecipazioni in piccole e medie imprese costituite in forma di società a responsabilità limitata possono costituire oggetto di offerta al pubblico di prodotti finanziari…”.
Tra gli strumenti finanziari qualificati ai fini PIR sono inclusi anche quelli non negoziati in detti mercati e sistemi multilaterali.
In merito al riconoscimento del beneficio fiscale per la deduzione dal reddito d’impresa di una somma pari al 30% dell’investimento in strumenti finanziari partecipativi (SFP), si riconosce la detassazione ai soggetti passivi dell’imposta sul reddito delle società che hanno investito in una start up innovativa.
L’agevolazione si applica ai conferimenti in denaro iscritti alla voce del capitale sociale della riserva da sovrapprezzo delle azioni o quote delle start – up innovative anche in seguito alla conversione di obbligazioni convertibili in azioni o quote di nuova emissione; pertanto è prevista l’agevolazione esclusivamente per un determinato investimento sostenuto dall’istante, a condizione che la conversione abbia effettivamente luogo.
4. Risposta n. 98 del 5 aprile 2019
Ambito soggettivo dell’esenzione da ritenuta di cui all’art. 26, comma 5 bis, del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600.
Un istituto di credito (istante) residente in Germania aveva come oggetto la concessione di finanziamenti a soggetti operanti nel settore immobiliare.
L’istante, avendo l’opportunità di concedere finanziamenti a medio e lungo termine a Società di Investimento a Capitale Fisso (SICAV), ha chiesto all’AGE chiarimenti sulla esenzione da ritenuta prevista dall’art. 26 comma 5-bis DPR 600/73 sugli interessi derivanti dai finanziamenti a medio lungo termine concessi alle suddette Società.
Per l’istante le SICAV rientrano nell’accezione civilistica d’impresa, in quanto svolgono attività di scambio, volta ad incrementare l’utilità dei beni e sono costituite nella forma di Spa e possono godere, pertanto, nel beneficio dell’esenzione da ritenuta.
Ferme restando che la ritenuta non si applica agli interessi e altri proventi derivanti da finanziamenti a medio e lungo termine alle imprese erogati da enti creditizi stabiliti negli Stati membri dell’Unione europea, imprese di assicurazione costituite e autorizzate ai sensi di normative emanate da Stati membri dell’Unione europea o investitori istituzionali esteri, ancorché privi di soggettività tributaria.
Seguendo tale ragionamento gli interessi derivanti da finanziamenti concessi alla stessa dovrebbero essere esenti da ritenuta.
Invece, secondo il parere dell’Agenzia delle entrate, l’accesso al credito da parte delle imprese e l’esenzione fiscale sugli interessi riguarda soltanto i finanziamenti concessi a soggetti che esercitano nel territorio attività d’impresa secondo l’accezione propria del diritto tributario (società ed enti commerciali e imprenditori individuali, residenti, nonché dalle stabili organizzazioni in Italia di società ed enti non residenti).
Poiché le (SICAF) sono costituite in forma di società per azioni con sede legale e direzione generale in Italia e hanno per oggetto esclusivo l’investimento collettivo del patrimonio raccolto mediante l’offerta di proprie azioni e di altri strumenti finanziari partecipativi, non potendo usufruire dell’esenzione prevista dall’articolo 26, comma 5-bis, D.P.R. 600/1973, sono tenute all’applicazione della ritenuta sugli interessi eventualmente corrisposti a soggetti non residenti.
Quindi Secondo l’Amministrazione finanziaria, sono soggetti a ritenuta gli interessi pagati da una Sicaf immobiliare italiana sui finanziamenti a medio- lungo termine erogati da una banca commerciale comunitaria.
5. Risposta n. 102 dell’8 aprile 2019
Definizione agevolata articolo 6, DL 23 ottobre 2018, n. 119 e rinuncia all’agevolazione “Tremonti ambiente”.
La società Alfa, a seguito di realizzazione di un impianto fotovoltaico che beneficia delle tariffe incentivanti (cd. “Tremonti Ambiente”), aveva ricevuto un avviso di accertamento, il quale era stato impugnato e sospeso per usufruire della definizione agevolata.
Il Gestore dei Servizi Energetici, come è noto, vieta il cumulo tra l’agevolazione “Tremonti ambiente” e la suddetta tariffa incentivante per il Conto Energia III IV V.
A seguito di quanto su esposto, la società istante ha chiesto all’AGE di poter rinunciare alla “Tremonti ambiente” per continuare a beneficiare della tariffa incentivante e di potersi avvalere della definizione agevolata delle controversie tributarie pendenti.
In alternativa, essa ha chiesto le modalità con le quali effettuare la rinuncia e di non corrispondere le sanzioni amministrative.
L’AGE ha precisato innanzitutto che, con nota del 22 novembre 2017, il GSE ha stabilito che l’agevolazione fiscale non è cumulabile con le tariffe incentivanti previste dal III, IV e V “Conto Energia” e che per continuare a beneficiare di tali tariffe il Soggetto Responsabile dell’impianto deve manifestare all’AGE la volontà di rinunciare all’agevolazione fiscale goduta.
L’AGE ha poi chiarito che le valutazioni in merito alla incumulabilità tra la “Tremonti ambiente” ed il IV Conto Energia sono di competenza del GSE.
Pertanto, per la rinuncia alla agevolazione non sembra sufficiente la chiusura della lite tributaria, in quanto occorre la totale rinuncia all’agevolazione fiscale goduta nella dichiarazione dei redditi, da realizzarsi in coordinamento con il GSE.
6. Risposta n. 106 dell’11 aprile 2019
Scissione parziale non proporzionale a favore di due società beneficiarie di nuova costituzione.
L’oggetto di valutazione è stata una scissione parziale non proporzionale di una società a favore di due società beneficiarie di nuova costituzione, a ciascuna delle quali verrebbe assegnata una parte del patrimonio della società scissa, composto da alcuni beni immobili, oggetto di contratti di locazione e, in numero esiguo, tenuti a disposizione, e da crediti verso clienti.
In seguito all’operazione straordinaria, la totalità delle quote di partecipazione al capitale sociale di ciascuna società beneficiaria verrebbe assegnate a due degli attuali quattro soci della società scissa.
L’AGE ha sottolineato come il passaggio del patrimonio della società scissa a una o più società beneficiarie, che non usufruiscono di un sistema di tassazione agevolato, non determina la fuoriuscita degli elementi trasferiti dal regime ordinario d’impresa e quindi la scissione societaria non comporta il conseguimento di alcun vantaggio fiscale indebito.
Nello specifico i plusvalori relativi ai componenti patrimoniali attribuiti alle società beneficiarie concorreranno alla formazione del reddito secondo le ordinarie regole impositive vigenti al momento in cui i beni medesimi fuoriusciranno dal regime dei beni relativi all’impresa.
L’operazione di scissione parziale non proporzionale è fiscalmente neutrale e quindi non abusiva e rappresenta un’operazione fisiologica finalizzata a consentire ai soci di proseguire separatamente l’attività di locazione e gestione immobiliare.
Per quanto concerne l’imposta di registro, l’operazione sarà assoggettata ad imposta di registro in misura fissa.
7. Risposta n. 131 del 29 aprile 2019
Rettifica della detrazione IVA per spese incrementative del valore di beni ammortizzabili.
La società Alfa, controllata da Beta, gestisce un portafoglio di immobili, in parte in usufrutto, in parte di proprietà.
Per gli immobili in usufrutto, la società Alfa ha evidenziato che i corrispettivi versati alla Società Beta non sono soggetti ad Iva.
Alfa ha precisato di locare gli immobili posseduti in usufrutto, riscuotendo un canone su cui è stata applicata l’IVA e di aver effettuato lavori di manutenzione straordinaria inserendo tali spese tra le immobilizzazioni immateriali, la cui Iva è stata portata integralmente in detrazione.
Successivamente Alfa ha ceduto il suo diritto di usufrutto degli immobili alla società Beta, procedendo alla cancellazione dell’attivo immobilizzato e rettificando l’IVA detratta sulle spese di manutenzione.
L’istante ha chiesto se le spese di manutenzione possano essere considerate oneri pluriennali e se possano essere escluse dall’ambito di applicazione dell’art. 19 bis comma 8 DPR 633/72, per la rettifica della detrazione dell’Iva per i beni immateriali
Secondo il parere dell’AGE si tratta di spese che, ai fini della disciplina della rettifica della detrazione, devono considerarsi relative a beni ammortizzabili e, come tali, sono soggette alla medesima disciplina applicabile ai beni ammortizzabili di cui incrementano il valore.
Pertanto, si dovrà operare la rettifica della detrazione, relativa all’IVA assolta per le spese di migliorie aventi carattere di manutenzione straordinaria, poiché queste incrementano il valore dell’immobile e non hanno ancora esaurito la loro utilità all’atto dell’estromissione.
L’AGE con riferimento alla rettifica della detrazione dell’IVA, ha precisato che la stessa debba essere operata quando “successivamente alla dichiarazione dell’IVA sono intervenuti dei mutamenti degli elementi presi in considerazione per determinare l’importo della suddetta detrazione.
In definitiva per tali spese bisogna considerare il “dies a quo” del periodo decennale di osservazione fiscale coincidente con quello dell’ultimazione della manutenzione straordinaria del bene immobile.
PRINCIPI DI DIRITTO
1. Principio di Diritton. 13 del 2° aprile 2019
Note di variazione in diminuzione in ipotesi di risoluzione di contratti aprestazioni periodiche.
In ipotesi di risoluzione giudiziale o di diritto dei contratti a prestazione periodica e continuativa, la facoltà di emettere nota di variazione, di cui all’articolo 26, comma 2) DPR 633/72 non si estende alle operazioni già eseguite da entrambe le parti contraenti.
Qualora il fornitore si avvalga della clausola risolutiva espressa prevista in contratto per “supposto” mancato adempimento della controparte, che contesta l’addebito in sede giudiziale, gli effetti della clausola invocata, ai fini della disciplina in esame, risultano subordinati all’esito del giudizio.
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Si resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento. Napoli, 6.08.2019
Dott. ssa Paola Perone
paolaperone@fiorentinoassociati.it
Dott. Marco Fiorentino
marcofiorentino@fiorentinoassociati.it
DISCLAIMER
Il presente focus ha il solo scopo di fornire informazioni di carattere generale. Di conseguenza, non costituisce un parere tecnico, né può in alcun modo considerarsi come sostitutivo di una consulenza specifica.