Imposta sostitutiva sui neo domiciliati in Italia – Immobili all’estero
In data 2 dicembre 2016 è stata pubblicata in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 282 la Legge 1° dicembre 2016, n. 225 che ha convertito in Legge il Decreto Legge n. 193 del 22 ottobre 2016 recante “Disposizioni urgenti in materia fiscale e per il finanziamento di esigenze indifferibili” (di seguito “Decreto fiscale”).
Mentre in data 21 dicembre 2016 è stata pubblicata in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 297 la Legge 11 dicembre 2016, n. 232 recante “Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato” (di seguito “Legge di Stabilità 2017” o anche “Legge”).
In questa sede saranno analizzate le novità inerenti tali provvedimenti in tema di:
1. regime speciale per i neo – domiciliati in Italia;
2. immobili situati all’estero.
1. Regime speciale per i neo – domiciliati in Italia
La Legge di Stabilità 2017, mediante l’introduzione dell’art. 24 – bis del TUIR, ha previsto un nuovo regime d’imposizione sostitutiva opzionale per le persone fisiche che trasferiscono la propria residenza fiscale in Italia.
Requisito di accesso al regime
Possono optare per l’imposizione sostitutiva le persone fisiche che:
1. trasferiscono la residenza fiscale in Italia;
2. non siano state residenti fiscalmente in Italia, per almeno nove periodi d’imposta nel corso dei dieci precedenti l’inizio del periodo di validità dell’opzione.
Ai fine della verifica del requisito della residenza fiscale, l’art. 2, comma 2 del TUIR prevede che “… si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice civile”.
Estensione ai familiari
Su richiesta del soggetto che esercita l’opzione, quest’ultima può essere estesa, nel corso di tutto il periodo di validità, a uno o più familiari di cui all’art. 433 del codice civile, purchè soddisfino i requisiti di cui al precedente paragrafo.
Redditi assoggettati ad imposta sostitutiva
I redditi che sono interessati dalla nuova disposizione normativa sono quelli prodotti all’estero e sono individuati secondo i criteri di cui all’art. 165, comma 2 del TUIR, in base al quale i redditi si considerano prodotti all’estero sulla base degli stessi criteri previsti dall’art. 23 per individuare quelli prodotti nel territorio dello Stato.
In particolare, dovendosi adottare criteri reciproci a quelli previsti dall’art. 23 per individuare i redditi che si considerano prodotti in Italia in capo ai non residenti, si considerano prodotti all’estero:
1. i redditi fondiari derivanti da terreni e fabbricati situati all’estero;
2. i redditi di capitale corrisposti da Stati esteri o da soggetti non residenti; 2
3. i redditi di lavoro dipendente prestato all’estero;
4. i redditi di lavoro autonomi derivanti da attività esercitate all’estero;
5. i redditi d’impresa derivanti da attività svolte da stabili organizzazioni all’estero;
6. le plusvalenze conseguite per effetto della cessione a titolo oneroso di partecipazioni in società non residenti;
7. i redditi diversi derivanti da attività svolte all’estero e da beni che si trovano all’estero.
Con la pubblicazione della Circolare n. 9/E del 5 marzo 2015, l’Amministrazione Finanziaria ha, inoltre, chiarito che, sebbene la lettura “a specchio” dell’art. 23 del TUIR porterebbe a una diversa conclusione (in quanto i medesimi redditi non sono tassati in Italia in capo ai non residenti), si considerano comunque prodotti all’estero:
1. i redditi d’impresa prodotti all’estero in assenza di stabile organizzazione;
2. gli interessi dei conti correnti bancari e postali;
3. le plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni non qualificate in società quotate.
La norma precisa che per finalità antielusive, l’imposta sostitutiva non si applica alle plusvalenze da cessione di partecipazioni qualificate realizzate nei primi cinque periodi d’imposta di validità dell’opzione, che restano soggette al regime ordinario di imposizione di cui all’art. 68, comma 3 del TUIR, ovvero concorrono alla formazione del reddito imponibile nella misura del 49,72 per cento.
Misura e modalità di versamento dell’imposta sostitutiva
Per effetto dell’esercizio dell’opzione, sui redditi prodotti all’estero individuati secondo i criteri di cui al precedente paragrafo, si applica un’imposta forfettaria sostitutiva dell’IRPEF, e delle relativa addizionali locali, calcolata, a prescindere dell’importo dei redditi percepiti, nella misura fissa di Euro 100.000,00, per ciascun periodo d’imposta in cui è valida l’opzione.
L’importo è ridotto ad Euro 25.000,00 per anno d’imposta nel caso di opzione da parte dei familiari interessati.
L’assoggettamento ad imposta sostitutiva preclude la fruizione del credito per le imposte estere, che, come prevede l’art. 165 del TUIR, spetta solo se questi concorrono alla formazione del reddito complessivo.
L’imposta è versata in un’unica soluzione entro la data prevista per il versamento del saldo delle imposte sui redditi, per il periodo d’imposta di riferimento.
L’Agenzia dell’Entrate, con il provvedimento direttoriale dell’8 marzo 2017, ha chiarito che, con successiva risoluzione, sarà istituito un codice tributo da utilizzare in fase di compilazione del modello F24 e saranno impartite le istruzioni per la compilazione del modello dichiarativo.
Per l’accertamento, la riscossione, il contenzioso e le sanzioni si applicando, le disposizioni previste per l’imposta sul reddito delle persone fisiche.
Si precisa che l’imposta non è deducibile da nessuna altra imposta o contributo.
Esercizio dell’opzione
Le nuove disposizioni normative, si applicano, per la prima volta con riferimento alle dichiarazioni dei redditi relative al periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della Legge di Stabilità 2017.
Pertanto, nel caso di trasferimento della residenza fiscale nel 2017, l’adesione al regime opzionale deve essere perfezionata entro il 30 settembre 2018, termine ultimo per la presentazione della dichiarazione dei redditi.
È tuttavia opportuno un intervento maggiormente esplicativo da parte dall’Amministrazione Finanziaria, in attesa anche della pubblicazione del nuovo modello UPF 2018.
Per i periodi d’imposta di validità dell’opzione opera l’esenzione sia dall’obbligo di compilazione del quadro RW del modello UPF sia dall’obbligo di versamento dell’IVIE e dell’IVAFE.
Si precisa, infine, che l’opzione ha durata 15 anni dal primo periodo di esercizio dell’opzione, e oltre ad essere revocabile, sono previste cause di cessazione legate alle seguenti ipotesi:
1. decorso del periodo di validità;
2. omesso o insufficiente versamento, in tutto o in parte, dell’imposta sostitutiva nella misura e nei termini normativamente previsti. In tal caso, sono fatti salvi gli effetti prodotti nei periodo d’imposta precedenti.
La revoca o la decadenza dal regime precludono l’esercizio di una nuova opzione e i relativi effetti si estendono anche ai familiari.
Diversamente, la decadenza dal regime di uno o più familiari per omesso o insufficiente versamento dell’imposta sostitutiva loro riferita, non comporta la decadenza dal regime per le persone fisiche che esercitano l’opzione.
Nulla è precisato circa la possibilità di rinnovo dell’opzione al termine della naturale scadenza del regime.
2. Immobili situati all’estero
L’art. 7 – quater, comma 23 D.L. 193/2016 c.d. Decreto fiscale, ha introdotto una nuova causa di esonero dalla disciplina del monitoraggio fiscale per gli immobili situati all’estero.
In particolare, le persone fisiche, società semplici o enti non commerciali residenti, che possiedono degli immobili esteri per i quali non sono intervenute variazioni, non hanno l’obbligo di compilare il quadro RW.
Si precisa che resta fermo l’obbligo di liquidazione e versamento dell’IVIE1.
Pertanto, i soggetti interessati residenti dovranno liquidare e versare l’imposta anche se saranno esonerati dagli adempimenti riguardanti il monitoraggio fiscale.
Il nuovo esonero entra in vigore già dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2016, stendendo i propri effetti al quadro RW già a partire dal modello Unico 2017.
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Si resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento ed approfondimento.
Roma, 30 aprile 2017
Dott. Antonino Fiorentino
antoninofiorentino@fiorentinoassociati.it
Dott. Gianmaria Di Meglio
dimeglio@fiorentinoassociati.it
Dott. Marco Fiorentino
marcofiorentino@fiorentinoassociati.it
1 Per maggiori approfondimenti in tema di IVIE si rimanda alla Circolare n. 2 del 12 marzo 2013 “Tobin Tax – IVIE – IVAFE” pubblicata dall’Ufficio Studi e Ricerche Fiorentino Associati.
DISCLAIMER
Il presente lavoro ha il solo scopo di fornire informazioni di carattere generale. Di conseguenza, non costituisce un parere tecnico né può in alcun modo considerarsi come sostitutivo di una consulenza specifica.