Circolare n. 15 del 9.12.2010
Il nuovo “Transfer Pricing”
Premessa
Il Decreto Legge n.78/2010 convertito dalla Legge 122/2010 (di seguito ”Manovra Estiva”), ha apportato significative novità sul piano dei rapporti internazionali, ed in particolare in materia di “Transfer Pricing”.
Con la Manovra Estiva ed il successivo Provvedimento dell’Agenzia delle Entrate del 29 settembre 2010 (di seguito “Provvedimento”), sono destinati a cambiare radicalmente i controlli fiscali per uno degli aspetti più critici nel rapporto tra fisco e contribuenti, ovvero la determinazione dei prezzi di trasferimento negli scambi tra società italiane ed estere, appartenenti allo stesso gruppo.
La presente circolare fornisce chiarimenti in merito al contenuto della novella disciplina, ed analizza i risvolti concreti e le metodologie di determinazione del c.d. Transfer Price.
Indice
1. Definizione di Transfer Pricing e sintesi della norma
2. Documentazione da produrre
3. Metodologie di determinazione del Transfer Price
4. Soggetti destinatari della norma
5. Presentazione della documentazione
1. Definizione di Transfer Pricing e sintesi della norma
L’art. 110 co. 7 del D.P.R. 917/86 (TUIR) prevede l’applicazione del criterio del c.d. Transfer Pricing, nei seguenti termini: “I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 21 – Valore normale2 – , se ne deriva aumento del reddito”.
1 Ai sensi dell’Art. 110 c. 2: Per la determinazione del valore normale dei beni e dei servizi e, con riferimento alla data in cui si considerano conseguiti o sostenuti, per la valutazione dei corrispettivi, proventi, spese e oneri in natura o in valuta estera, si applicano, quando non e’ diversamente disposto, le disposizioni dell’articolo 9; tuttavia i corrispettivi, i proventi, le spese e gli oneri in valuta estera, percepiti o effettivamente sostenuti in data precedente, si valutano con riferimento a tale data. La conversione in euro dei saldi di conto delle stabili organizzazioni all’estero si effettua secondo il cambio alla data di chiusura dell’esercizio e le differenze rispetto ai saldi di conto dell’esercizio precedente non concorrono alla formazione del reddito. Per le imprese che intrattengono in modo sistematico rapporti in valuta estera e’ consentita la tenuta della contabilita’ plurimonetaria con l’applicazione del cambio di fine esercizio ai saldi dei relativi conti.
2 Ai sensi dell’Art. n. 9 del Tuir: “Per valore normale […] si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi”. […]
E’ evidente la funzione repressiva della norma rispetto a comportamenti opportunistici di società appartenenti allo stesso gruppo che, in virtù di tali collegamenti, possono manipolare la formazione dei prezzi delle transazioni realizzando di fatto un arbitraggio tra i regimi fiscali degli Stati in cui opera il gruppo multinazionale.
La nuova disciplina, allineandosi agli standard internazionali, introduce una esimente sull’applicazione delle sanzioni nelle ipotesi di “Transfer Pricing” impropri, laddove:
l’impresa adotti specifiche procedure di determinazione di tali prezzi “non indipendenti”;
tale coacervo di informazioni sia comunicato a tempo debito all’Amministrazione Finanziaria.
La Manovra Estiva, non mira, quindi, a sterilizzare gli effetti dell’accertamento, quanto, piuttosto, a regolare la “non applicazione” delle sanzioni correlate alla maggiore imposta o al minor credito, qualora il contribuente sia in possesso di apposita documentazione attestante le modalità adottate per la determinazione del prezzo al quale è effettivamente avvenuto lo scambio.
Il fine ultimo della novella disciplina, infatti, nell’ottica di un avvicinamento ai dettami dello Statuto del Contribuente, è che le imprese adottino un principio di trasparenza verso l’Amministrazione Finanziaria, e quest’ultima ne riconosca la buona fede.
Da un punto di vista concreto, le nuove disposizioni sul Transfer Pricing danno al contribuente la facoltà di dotarsi di una documentazione idonea a consentire il riscontro della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati nell’ambito di transazioni intercompany c.d. cross-border.
La predisposizione/integrazione di detta documentazione consentirà, per i periodi di imposta precedenti al 2010 ed ancora accertabili (2005-2009), di evitare l’applicazione di eventuali sanzioni amministrative (dal 100% al 200% della maggiore imposta eventualmente accertata) in caso di contestazioni da parte dell’Amministrazione finanziaria in materia di Transfer Pricing.
Non sono esclusi, quindi, possibili accertamenti, ma il rischio che le imprese corrono per questioni “valutative” si attutisce decisamente, e viene circoscritto alla sola sfera dell’”imposta evasa”, eliminando il rischio di sanzioni accessorie.
2. Documentazione da produrre
Il Provvedimento ha tracciato le linee guida da seguire per le società residenti (e le stabili organizzazioni) che hanno in essere rapporti commerciali con correlate estere.
Lo scopo è stato quello di elencare gli standard di documentazione necessari per la disapplicazione delle sanzioni, in linea con quanto previsto dalle Guidelines OCSE3.
Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d’uso.
Per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore.
3 Le Guidelines Ocse, in sintesi, prevedono un contenuto informativo minimo articolato come segue:
– descrizione delle transazioni similari a quelle infragruppo fra l’impresa contribuente e i soggetti indipendenti;
– descrizione dell’attività economica svolta;
– descrizione della struttura organizzativa del gruppo;
– descrizione dei rapporti di proprietà all’interno del gruppo;
In particolare, la struttura del Provvedimento4, con riferimento all’individuazione della documentazione di supporto, richiama i concetti di Masterfile e Countryfile.
Il Masterfile è un documento contenente informazioni standardizzate comuni, valide per tutte le imprese del gruppo residenti nell’Unione europea; deve riflettere la realtà economica dell’impresa del gruppo e fornire una rappresentazione dell’articolazione assunta dal gruppo multinazionale, nonché dello specifico sistema di fissazione dei prezzi di trasferimento.
E’ prevista la predisposizione di più Masterfiles nel caso in cui il gruppo eserciti diverse attività industriali e commerciali disciplinate da specifiche politiche di determinazione dei prezzi di trasferimento.
I Countryfile sono più documenti standardizzati, contenenti ciascuno informazioni relative agli insediamenti del gruppo in ogni singolo Stato.
Oltre al Masterfile ed al Countryfile, il Provvedimento include nella “documentazione idonea” anche due allegati:
1. allegato 1: diagramma di flusso destinato a descrivere i flussi delle operazioni, ivi compresi quelli afferenti operazioni non appartenenti all’area della gestione ordinaria (ad esempio le transazioni poste in essere a seguito delle operazioni di business restructurings);
2. allegato 2: copia dei contratti scritti regolanti le operazioni.
L’omissione dei citati allegati, così come “omissioni o inesattezze parziali e tali da non pregiudicare l’analisi dei verificatori e la correttezza degli esiti di detta analisi”, non pregiudicano l’applicazione del regime agevolato, ovverosia, la disapplicazione delle sanzioni in precedenza richiamate.
Si riportano di seguito i contenuti del Masterfile e del Countryfile come dettagliati dal Provvedimento, ed in allegato un vademecum operativo – check list – delle attività da compiersi al fine della predisposizione della documentazione (Fonte: il sole 24 ore).
– indicazioni circa l’ammontare del volume di ricavi e dei conseguenti impatti economici degli anni precedenti la transazione, nonché del peso delle transazioni infragruppo rispetto all’attività con soggetti terzi;
– descrizione e motivazione circa le metodologie utilizzate per la determinazione dei prezzi di trasferimento;
– indicazione di eventuali particolari circostanze che potrebbero influire sul principio del valore normale;
– descrizione delle condizioni commerciali, nonché industriali, pattuite infragruppo;
– descrizione delle diverse funzioni aziendali e dei possibili rischi assunti dalle imprese associate coinvolte nelle transazioni infragruppo;
– descrizione dei flussi finanziari all’interno del gruppo;
– descrizione dei processi di negoziazione posti in essere per determinare, ovvero correggere, i prezzi nelle transazioni infragruppo.
4 In linea con il Codice di Condotta approvato con la Risoluzione del Consiglio e dei rappresentanti dei governi degli Stati membri dell’Unione europea del 27 giugno 2006.
Tabella 1: Contenuti del Masterfile
I. Descrizione generale del gruppo multinazionale: storia, evoluzione recente, settori di operatività e lineamenti generali dei mercati di riferimento;
II. Struttura del gruppo:
I. struttura organizzativa: organigramma, elenco e forma giuridica dei membri del gruppo e relative quote di partecipazione;
II. struttura operativa: descrizione sommaria del ruolo che ciascuna impresa associata svolge nell’ambito delle attività del gruppo;
III. strategie generali del gruppo ed eventuali mutamenti di strategia rispetto al precedente periodo d’imposta: in particolare, è richiesto uno specifico riferimento alle strategie di sviluppo e consolidamento;
IV. flussi delle operazioni: quadro generale delle operazioni di cui al successivo capitolo 5, modalità di fatturazione e relativi importi, descrizione delle motivazioni economiche/giuridiche sottostanti la strutturazione della dinamica dei flussi, rappresentazione delle operazioni (ivi incluse quelle relative alla gestione straordinaria) in un diagramma di flusso;
V. operazioni infragruppo:
I. cessioni di beni materiali o immateriali, prestazioni di servizi e prestazioni di servizi finanziari: se necessario il paragrafo va suddiviso in tanti sottoparagrafi quante sono le tipologie di operazioni, segnalando, per ognuna di esse, la natura delle stesse e i soggetti appartenenti al gruppo tra i quali tali operazioni intercorrono. in conformità alle indicazioni contenute nelle Linee guida dell’ocse, è ammessa la possibilità trattare unitariamente categorie omogenee di beni e servizi; è inoltre prevista la facoltà di escludere le operazioni poste in essere tra imprese del gruppo entrambe residenti in paesi diversi da quelli membri dell’unione europea;
I. operazioni di tipo 1 (Casistica);
II. operazioni di tipo 2 (Casistica);
III. operazioni di tipo n (Casistica);
II. servizi funzionali allo svolgimento delle attività infragruppo: anche questo paragrafo va suddiviso in tanti sottoparagrafi quante sono le tipologie di servizi funzionali allo svolgimento delle attività del gruppo resi da una o più associate a beneficio di una o più delle altre associate, esplicitando (per ogni tipologia) i soggetti tra i quali intercorrono le prestazioni in questione;
I. servizi di tipo 1 (Casistica);
II. servizi di tipo 2 (Casistica);
III. servizi di tipo n (Casistica);
III. accordi per la ripartizione dei costi: per ogni eventuale accordo è necessario esplicitare l’oggetto, la durata, i soggetti partecipanti, il perimetro delle attività e i progetti coperti;
VI. funzioni svolte, beni strumentali impiegati e rischi assunti: separata indicazione per ciascuna impresa coinvolta ed eventuali cambiamenti rispetto al precedente periodo d’imposta (con particolare riferimento a quelli derivanti da operazioni di riorganizzazione aziendale);
VII. beni immateriali: elencazione dei beni in questione con separata indicazione di eventuali canoni corrisposti per lo sfruttamento degli stessi, distinti per soggetto percipiente o erogante;
VIII. politica di determinazione dei prezzi di trasferimento del gruppo: descrizione della politica adottata dal gruppo, ragioni circa la conformità di tale politica al principio di libera concorrenza e sintetica menzione dell’esistenza e dei contenuti essenziali dei contratti posti alla base della stessa;
IX. Advanced price arrangements (APA) e ruling in materia i prezzi di trasferimento: sintetica descrizione di eventuali rapporti con le amministrazioni finanziarie dei paesi in cui opera il gruppo, articolati per stato membro di riferimento.
Tabella 2: Contenuti dei Countryfile
I. Descrizione generale della società: storia, evoluzione recente e lineamenti generali dei mercati di riferimento;
II. settori di attività:
I. settore 1;
II. settore 2;
III. settore n;
III. struttura operativa: ruolo svolto dalle diverse articolazioni e unità organizzative della società;
IV. strategie generali perseguite dall’impresa ed eventuali mutamenti di strategia rispetto al precedente periodo d’imposta: descrizione delle specifiche strategie legate a particolari settori o mercati;
V. operazioni infragruppo (cessioni di beni materiali e immateriali, prestazioni di servizi e prestazione di servizi finanziari): il paragrafo deve contenere una parte introduttiva, composta da un sommario delle operazioni poste in essere tra le imprese associate, i relativi importi e le motivazioni economiche/giuridiche della dinamica dei flussi rappresentata e, se necessario, tanti sottoparagrafi quante sono le tipologie di operazioni, segnalando, per ognuna di esse, la natura delle stesse e i soggetti appartenenti al gruppo tra i quali tali operazioni sono intercorse. in conformità alle indicazioni contenute nelle Linee guida dell’Ocse, è ammessa la possibilità di trattare unitariamente categorie omogenee di beni e servizi;
I. operazioni di tipo 1:
I. descrizione delle operazioni: in questa sezione il contribuente deve avere cura di indicare sia i soggetti del gruppo tra i quali le operazioni sono poste in essere, sia eventuali simili o analoghe operazioni effettuate con soggetti indipendenti;
II. analisi di comparabilità:
I. caratteristiche dei beni e dei servizi;
II. analisi delle funzioni svolte, dei rischi assunti e dei beni strumentali utilizzati: una specifica menzione va fornita in caso di mutamenti rispetto al precedente periodo d’imposta, in particolare, se derivanti da operazioni di riorganizzazione aziendale;
III. termini contrattuali: contenuti essenziali dei contratti scritti e indicazione circa l’eventuale validità generale di tali pattuizioni;
IV. condizioni economiche: descrizione generale dei mercati (di approvvigionamento, transito o sbocco) di riferimento;
V. strategie d’impresa;
III. metodo adottato per la determinazione dei prezzi di trasferimento delle operazioni:
I. metodo prescelto e motivazioni circa la conformità dello stesso al principio di libera concorrenza: esplicitazione degli esiti dell’analisi di comparabilità e delle ragioni poste alla base della scelta del suddetto metodo. E’, inoltre, espressamente richiesto che, in caso di selezione del metodo transazionale reddituale (di cui al Capitolo II, parte III, delle Linee guida dell’ocse) e di concomitante possibile selezione del metodo transazionale tradizionale (di cui al Capitolo II, parte II, delle Linee guida dell’Ocse), sarà necessario fornire le motivazioni di esclusione di questa seconda metodologia. stesso discorso in caso di scelta di un metodo diverso da quello del confronto del prezzo nell’eventualità in cui tale metodo potesse essere utilizzato;
II. criteri di applicazione del metodo prescelto: accurata riproduzione della procedura di selezione delle transazioni comparabili e ragioni sottostanti all’identificazione dell’intervallo di risultati conformi al principio del valore normale;
III. risultati derivanti dall’applicazione del metodo prescelto;
VI. operazioni infragruppo (accordi per la ripartizione dei costi o Cost contribution agreements a cui l’impresa partecipa):
I. soggetti, oggetto e durata del CCA;
II. perimetro delle attività e progetti coperti;
III. metodo di determinazione dei risultati attesi in capo a ognuna delle imprese associate partecipanti all’accordo, comprensivo di previsioni, esiti parziali ed eventuali scostamenti;
IV. forma e valore dei contributi forniti dalle imprese partecipanti e criteri di determinazione degli stessi;
V. formalità, procedure e conseguenze dell’ingresso e dell’uscita da suddetti accordi e termine degli stessi;
VI. previsioni negoziali legate a versamenti compensativi o modifiche dei termini dell’accordo dipendenti dal mutare delle circostanze;
VII. mutamenti intervenuti nell’accordo.
3. Metodologie di determinazione del Transfer Price
Conformemente a quanto previsto in sede OCSE, ed anche nell’ottica dello Statuto del contribuente, la Manovra Estiva, e successivamente il Provvedimento, non istituiscono un obbligo di documentazione a carico del contribuente, ma incentivano, mediante una misura premiale, la trasparenza nei confronti della Pubblica Amministrazione.
Come pure, è evidente che la mancata predisposizione della documentazione non determina alcuna conseguenza negativa per le imprese, né, tantomeno, una indeducibilità del costo, ma semplicemente impedisce, in caso di accertamento, di avvalersi della esclusione da sanzione.
Anche con specifico riferimento alla determinazione del valore normale delle transazioni intercompany, sia l’OCSE che l’Agenzia delle Entrate, non fissano un “ordine di preferenza” circa i metodi da adottare, lasciando spazio, oltre che ai metodi tradizionali, basati soprattutto sul prezzo di mercato, anche ai metodi reddituali.
Prezzo di mercato
In base alla metodologia di determinazione basata sul “Prezzo di Mercato”, il transfer price è fissato in base al prezzo praticato in transazioni comparabili con o fra terze parti.
Il metodo si fonda sull’analisi della congruità del prezzo applicato in una transazione infragruppo, rispetto al prezzo che sarebbe stato applicato per analoghe transazioni intercorse tra entità indipendenti, nelle medesime condizioni di mercato.
Dapprima si confronta il prezzo praticato nella transazione infragruppo con il prezzo praticato tra la medesima società e una parte terza (confronto interno), con riferimento ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi.
Nell’impossibilità di effettuare tale verifica interna si può optare per un confronto che si riferisca alla medesima transazione avvenuta fra due imprese completamente indipendenti (confronto esterno).
Prezzo di vendita
In alternativa alla determinazione del Transfer Price basata sul Prezzo di Mercato, si può fare riferimento al metodo del “Prezzo di Rivendita”,applicabile nel caso in cui la società del gruppo provveda alla sola commercializzazione a terzi indipendenti dei prodotti acquistati infragruppo. Il metodo si basa sul prezzo al quale il bene, acquistato da un’impresa del gruppo, è rivenduto a un’impresa indipendente.
Il Transfer Price è determinato sottraendo al prezzo di rivendita un “margine di mercato”, che rappresenta l’ammontare con cui l’impresa sul libero mercato coprirebbe le spese generali, amministrative e commerciali e realizzerebbe un utile adeguato.
La determinazione del “margine di mercato” rappresenta l’aspetto più delicato e deve avvenire confrontando “rivendite comparabili”.
Il confronto privilegia l’analisi funzionale (funzioni svolte dal distributore, considerando le risorse e i beni utilizzati e i rischi assunti), relegando in secondo piano l’analisi del prodotto che è oggetto della transazione infragruppo.
I metodi sopra citati, tuttavia, presentano delle limitazioni, legate soprattutto alle difficoltà nel reperire i prezzi comparabili, nel definire gli elementi differenziali delle transazioni esaminate, e, talvolta, l’indisponibilità di informazioni sufficienti sulle transazioni indipendenti.
Non sono da sottovalutare, poi, le difficoltà nella identificazione delle voci di costo e di ricavo utilmente considerabili ai fini della determinazione del margine di mercato.
Metodi reddituali
Le incertezze possono essere in parte attenuate con l’utilizzo dei metodi reddituali i quali, per definizione, scontano un minor grado di approssimazione, considerato che, a livello di margine netto si può ritenere che tutte le voci di costo siano state considerate.
Tra i metodi reddituali si segnala, in particolare il “Metodo di ripartizione dell’utile”, che tenta di eliminare gli effetti sugli utili derivanti dalle condizioni speciali convenute o imposte in una transazione infragruppo, determinando la ripartizione degli utili che le imprese indipendenti avrebbero previsto di realizzare, se fossero state coinvolte in quella specifica transazione.
Il metodo identifica, innanzitutto, l’utile da ripartire tra le imprese associate, derivante dalle transazioni infragruppo da queste effettuate; detto utile è, quindi, ripartito tra le imprese associate sulla base di un fondamento economicamente valido.
Altri metodi
Altro metodo reddituale da considerare nella presente analisi è quello del “Margine Netto della Transazione”, che si basa sul confronto tra l’utile realizzato dall’impresa del gruppo e l’utile realizzato da imprese indipendenti in relazione a transazioni comparabili.
Il confronto è di solito effettuato in base ad indicatori di redditività (sui costi, sulle vendite, sugli asset) ed è quindi un confronto fra valori relativi (percentuali) e non fra valori assoluti.
E’ opportuno ribadire che, né l’Ocse, né il Legislatore, né tantomeno l’Amministrazione Finanziaria hanno definito, in via obbligatoria, una o più metodologie di calcolo del Transfer Price, cui le imprese devono attenersi per l’applicabilità dell’esimente delle sanzioni.
Sotto questo profilo, quindi, ogni metodologia appare, in astratto, applicabile, purché sia:
a. oggettivamente riferibile alla tipologia di operazione in specie;
b. tecnicamente corretta;
c. verificabile a posteriori.
A tal proposito può essere interessante (ma non esaustiva) l’analisi della Risoluzione Ministeriale n. 32 del 22 settembre 1980, che confronta una casistica di metodi abbastanza numerosa.
4. Soggetti destinatari della norma
Il Provvedimento individua 4 soggetti destinatari della disposizione, cui sono correlati specifici contenuti con riferimento ai documenti da predisporre, con una marcata attenuazione dell’impegno da dedicare alla costruzione dei file da parte delle imprese di dimensioni minori.
Le quattro tipologie di soggetti sono classificati come segue:
a) Società Holding;
b) Società Sub-holding;
c) Impresa controllata appartenente ad un gruppo multinazionale ;
d) Stabile organizzazione.
Per le imprese che realizzano un volume d’affari inferiore a 50 milioni di Euro annui, la norma prevede un alleggerimento negli adempimenti documentali.
Infatti, a tali categorie d’imprese è concessa la facoltà di non aggiornare i dati relativi al metodo
con il quale è stato determinato il prezzo di trasferimento per i due periodi d’imposta successivi a quello cui si riferisce la documentazione stessa, a condizione che: (i) l’analisi della comparabilità si basi su informazioni reperite su fonti pubblicamente disponibili e che (ii) i fattori relativi ad informazioni fondamentali non subiscano modificazioni significative in detti periodi d’imposta.
Si precisa che non possono rientrare nel concetto di impresa medio piccola quei soggetti che controllano, direttamente o indirettamente, un soggetto a sua volta non qualificabile come impresa medio-piccola.
Con riferimento alle categorie di soggetti delineate dal Provvedimento, sono definite Holding le società residenti nel territorio dello Stato, che controllano (anche tramite Sub-holding) almeno una società non fiscalmente residente in Italia, a condizione che non siano esse stesse controllate da società, imprese o altri soggetti dotati di personalità giuridica ed esercenti attività d’impresa commerciale ovunque residenti.
Le Sub-holding, residenti in Italia, sono definite dal Provvedimento, come società che controllano almeno una società non residente ai fini fiscali nel territorio dello Stato e che siano a loro volta controllate da un’altra impresa, società o soggetto dotato di personalità giuridica esercente attività d’impresa commerciale, ovunque residente.
5. Presentazione della documentazione
Per ognuno dei soggetti giuridici cui la norma si rivolge, il Provvedimento stabilisce la documentazione ritenuta idonea da presentare:
I. per le holding la documentazione idonea è costituita:
a. dal Masterfile;
b. dal Countryfile – o Documentazione Nazionale.
II. per le sub-holding la documentazione idonea è costituita:
a. dal Masterfile (che può essere strutturato con le informazioni relative al solo sotto-gruppo al cui vertice è posta la sub-holding);
b. dal Countryfile – o Documentazione Nazionale.
Nel caso in cui la Sub-holding decidesse di esibire il Masterfile utilizzato dalla propria Top-holding e quest’ultima non fosse fiscalmente residente in Italia, bensì in altro Paese dell’Unione europea, è ammessa la presentazione di un Masterfile comunque conforme al Codice di condotta Ue e redatto in lingua inglese.
Rimane, tuttavia, ferma la necessità che il documento in questione non contenga minori informazioni rispetto a quelle richieste dal Provvedimento in commento. In alternativa, la Sub-holding stessa deve provvedere a integrare il documento in modo da allinearne il contenuto a quello minimo previsto dalla disciplina italiana;
III. per le imprese controllate appartenenti a gruppi multinazionali la documentazione è esclusivamente quella nazionale, ovvero senza il Masterfile;
IV. anche le stabili organizzazioni in Italia di imprese non residenti sono soggette alle disposizioni in commento, e pe tali categorie, la documentazione idonea è determinata considerando la tipologia del soggetto cui essa appartiene. In altre parole la loro qualificazione, come Holding, Sub-holding o impresa controllata, deve avvenire con i medesimi criteri previsti per le società o altre imprese appartenenti a gruppi
multinazionali e residenti in Italia.
In considerazione dell’importanza della documentazione, ai fini dell’eventuale non applicabilità delle sanzioni, di particolare rilievo appare l’indicazione contenuta nel Provvedimento in merito alla tempistica con la quale la documentazione deve essere fornita all’Amministrazione Finanziaria.
In particolare viene precisato che:
i. la documentazione deve essere redatta per ciascun periodo d’imposta relativamente alle operazioni sensibili, rientranti nell’ambito di applicazione dell’art. 110, comma 7 del TUIR;
ii. ai fini della disapplicazione delle sanzioni è altresì necessaria una preventiva comunicazione all’Amministrazione Finanziaria, con la quale si attesta il possesso della succitata documentazione.
Tale comunicazione, per i periodi d’imposta precedenti quello in corso alla data di entrata in vigore del D.L. 78/2010, in sede di prima applicazione, deve essere eseguita entro 90 giorni dalla data di pubblicazione del Provvedimento, utilizzando il canale telematico Entratel (entro il 28 dicembre 2010).
Eventuali comunicazioni tardive permetteranno comunque di accedere ai benefici della disciplina in commento, purché trasmesse prima che siano intervenuti accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento.
A partire, invece, dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della Manovra Estiva, la comunicazione in questione sarà inclusa nella dichiarazione annuale dei redditi;
iii. la consegna della documentazione in esame, in caso di accesso, dovrà avvenire entro e non oltre dieci giorni dalla richiesta da parte dell’Amministrazione Finanziaria. Se nel corso del controllo o di altra attività istruttoria emerga l’esigenza di disporre di informazioni supplementari rispetto a quelle contenute nella documentazione consegnata all’Amministrazione Finanziaria, le stesse devono essere fornite entro 7 giorni dalla richiesta, ovvero, entro un periodo più ampio in funzione della complessità delle operazioni sottoposte ad analisi.
Tuttavia, decorsi i termini fissati dall’Amministrazione Finanziaria, la stessa non è più vincolata alla “non applicazione” delle sanzioni.
Il Provvedimento, sottolinea altresì, che il fatto di aver presentato la documentazione non rappresenta elemento vincolante per l’Amministrazione Finanziaria per la non applicazione delle sanzioni, qualora:
viene rispettata la previsione contenuta nel Provvedimento in merito agli aspetti formali, ma da un punto di vista sostanziale la documentazione, esibita nel corso di attività di controllo, non presenti contenuti informativi completi e conformi alle disposizioni (incompletezza);
le informazioni fornite nella documentazione esibita non corrispondano in tutto o in parte al vero (falsa rappresentazione).
Non viene fatta alcuna precisazione in merito al luogo in cui il contribuente è tenuto a conservare la documentazione in esame, purché, su richiesta, la stessa possa essere tempestivamente messa a disposizione dell’Amministrazione Finanziaria.
I contribuenti dovrebbero pertanto essere liberi di conservare Masterfile e Countryfile anche in
modo “centralizzato“, purché siano tempestivamente prodotti agli organi verificatori, in formato elettronico e autenticati da firma elettronica.
Tuttavia, lo stesso Provvedimento, chiarisce che la consegna della documentazione in formato cartaceo non pregiudica la disapplicazione delle sanzioni, nel caso in cui la stessa sia firmata dal legale rappresentante (o suo delegato) e siglata in ogni pagina e purché copia della documentazione in formato elettronico sia anch’essa resa disponibile entro un termine congruo assegnato dai verificatori.
Essenziale è, inoltre, una procedura di aggiornamento annuale del Masterfile e del Countryfile, nonché la conservazione della documentazione relativa alle annualità pregresse per il periodo di accertamento.
E’ espressamente previsto, infine, il divieto per l’Amministrazione Finanziaria di utilizzare le informazioni per finalità diverse da quelle riconducibili all’attività di controllo, nel corso della quale la documentazione viene esibita.
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Si resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento. Dott.ssa Francesca Sanseverino
francescasanseverino@studiofiorentino.com
Dott. Marco Fiorentino
marcofiorentino@studiofiorentino.com
Dott. Maurizio Moccaldi Ruggiero
mauriziomoccaldi@studiofiorentino.com
DISCLAIMER
La presente circolare ha il solo scopo di fornire informazioni di carattere generale. Di conseguenza, non costituisce un parere tecnico né può in alcun modo considerarsi come sostitutivo di una consulenza specifica.
Allegato 1: Vademecum operativo – check list – (Fonte: il sole 24 ore)
| Comportamento a rischio | Comportamento consigliabile | |
| Predisposizione dei documenti | L’affidamento totale a terzi presenta controindicazioni in quanto le informazioni necessarie nascono all’interno dell’azienda | Svolgere internamente l’operazione avvalendosi delle competenze esterne di esperti |
| Dimensione del documento | Il documento non può consistere in poche pagine, per di più se contenenti informazioni soltanto generiche | La dimensione ottimale non esiste ma è proporzionale al variare della complessità del businesssvolto dall’impresa |
| Informazioni da includere | Al bando tutte le informazioni non rispondenti al vero che potrebbero avere ripercussioni sulla disapplicazione delle sanzioni | Inserire solo informazioni veritiere e corrette perché la falsità potrebbe portare a conseguenze penal-tributarie |
| Transazioni da analizzare | L’attenzione non va focalizzata sulle transazioni intercorse tra società residenti all’interno del medesimo paese | I fari devono essere puntati sulle transazioni tra parti correlate che sono residenti in paesi diversi |
| Categorie da considerare | Non è consentito individuare macrocategorie che includono transazioni con caratteristiche diverse | Vanno raggruppate le transazioni con caratteristiche uguali in termini di comparabilità e di metodo di transfer pricing adottato |
| Analisi di comparanilità | La predisposizione di una tabella sintetica che indica le funzioni, i beni ed i rischi assunti dalle parti | Descrivere punto per punto le informazioni rilevanti nella prospettiva dell’analisi di comparabilità |
| Transazioni comparabili | Includere o escludere le transazioni comparabili senza che vi sia un’adeguata motivazione | Indicare tutte le motivazioni per le quali sono presenti transazioni comparabili interne o esterne |
| Benchmarking Analysis | Presentare un rapporto in inglese che si limita ad indicare esclusivamente i risultati raggiunti | Presentare un rapporto che spieghi e giustifichi adeguatamente l’analisi svolta e i risultati raggiunti |
| Informazioni dsugli anni pregressi | Inviare la dichiarazione all’Amministrazione Finanziaria senza che sia stata predisposta una bozza della documentazione | Procedere all’invio della dichiarazione quando il soggetto è in possesso di un documento sostanzialmente già pronto |