FOCUS 3/21
Risposte dell’Agenzia delle Entrate Dal 1° al 31 MARZO 2021
1. Risposta n. 129 del 2 marzo 2021
Scissione societaria: eccedenze ACE da ripartire tra scissa e beneficiaria
La società istante ha chiesto chiarimenti in merito alla riportabilità delle perdite fiscali e delle “eccedenze fiscali riportabili” (ACE e deducibilità degli interessi passivi) in caso di scissione proporzionale.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che quanto all’attribuzione analitica delle perdite fiscali, l’art. 173, comma 4, TUIR prevede che dalla data in cui la scissione ha effetto, le posizioni soggettive della società scissa, sono attribuite alle beneficiarie e, in caso di scissione parziale, alla stessa società scissa, in proporzione delle rispettive quote del patrimonio netto contabile trasferito o rimaste, salvo che si tratti di posizioni soggettive connesse specificamente o per insiemi agli elementi del patrimonio scisso, nel qual caso seguono tali elementi presso i rispettivi titolari.
Le perdite fiscali, derivando da un’indistinta contrapposizione di componenti reddituali positivi e negativi, sono un’entità unitaria non imputabile, per natura, a specifici beni patrimoniali.
Quanto all’attribuzione analitica delle eccedenze ACE, così come per gli interessi passivi non ancora dedotti, l’Agenzia ha evidenziato che esse rappresentano una “posizione” fiscale della società scissa e con specifico riguardo alle operazioni di scissione, occorre dunque fare, ancora, riferimento alle regole contenute nell’art. 173, comma 4, TUIR.
Da ciò deriva che le eccedenze ACE e gli interessi passivi devono essere “ripartiti” tra la società scissa e la beneficiaria proporzionalmente alle quote di patrimonio netto contabile rispettivamente rimaste nella prima e trasferite alla seconda.
2. Risposta n. 130 del 2 marzo 2021
Casi di inapplicabilità dell’esenzione IVA in transazioni inerenti operazioni relative ad azioni, obbligazioni e quote sociali
La società istante ha posto un quesito volto a stabilire se le obbligazioni da essa assunte nei confronti di due fondazioni di diritto UE, con la stipulazione di un contratto di transazione, si qualifichino come prestazioni imponibili di servizi, ai sensi dell’articolo 3, comma 1, del DPR 633/1972, poiché consistono in un complessivo obbligo di fare o di non fare, ovvero se tali servizi possano considerarsi esenti dall’IVA ai sensi dell’articolo 10, comma 1, n. 4, del DPR citato poiché relativi “ad azioni, obbligazioni o altri titoli non rappresentativi di merci e a quote sociali”.
L’Agenzia ha chiarito che, ai sensi dell’art. 3, comma 1, D.P.R. IVA costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da, tra l’altro, da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte.
Ai sensi dell’art. 10, comma 1, n. 4), invece sono esenti da IVA, tra le altre, le operazioni relative alle azioni ed alle quote sociali.
A tale riguardo, come chiarito dalla Corte di Giustizia UE nel caso C-235/00, paragrafo 33, le “operazioni relative a titoli” sono operazioni atte a creare, modificare o estinguere i diritti e gli obblighi delle parti in relazione al titolo.
Tuttavia solo le operazioni che producono effetti diretti sul rapporto giuridico incorporato nel titolo sono atte ad incidere sul suo contenuto (quali tra l’altro, l’emissione, il trasferimento, la girata, il pagamento e l’ammortamento), rientrano nell’ambito di applicazione dell’esenzione fiscale in esame. Le altre, ancorché strumentali, ne sono escluse.
Ne deriva che tutte le obbligazioni assunte in un accordo transattivo, in connessione con lo status di azionista della fondazione devono qualificarsi come prestazioni imponibili di servizi, ai sensi dell’art. 3, comma 1, D.P.R. citato, poiché consistono in un complessivo obbligo di fare o di non fare e non producono effetti diretti sul rapporto giuridico incorporato nel titolo, come richiesto ai fini dell’esenzione.
3. Risposta n. 131 del 2 marzo 2021
Tolling: trattamento IVA del trasferimento di quote di emissione
La società istante ha chiesto, relativamente al suo subentro in un contratto di tolling (in qualità di toller), chiarimenti in merito al trattamento fiscale applicabile, ai fini IVA, alla traditio delle quote di emissione nell’ambito del contratto sottoscritto tra le parti.
Innanzitutto, è bene precisare che, il DLGS 30/2013 definisce (art. 3, lettera pp) le quote di emissione come il diritto di emettere una tonnellata di biossido di carbonio equivalente per un periodo determinato, valido unicamente per rispettare le disposizioni del suddetto decreto e cedibile conformemente al medesimo.
In merito alla qualificazione ai fini IVA delle quote di emissioni, con la risoluzione n. 71/E del 2009, è stato precisato che, sotto il profilo oggettivo, le operazioni relative alle quote di emissione, in quanto riconducibili alle cessioni di diritti immateriali, si qualificano come prestazioni di servizio, ai sensi dell’art. 3, comma 2, n. 2), D.P.R. n. 633/1972.
Il contratto di tolling è un contratto atipico, utilizzato in particolare nel settore energetico, col quale una parte, il tollee, mette la propria capacità produttiva a disposizione di un’altra, il toller, impegnandosi a convertire in energia elettrica il combustibile fornito da quest’ultimo.
Successivamente, lo stesso toller provvederà poi a immettere sul mercato e a vendere, l’energia così prodotta.
La figura del tollee, dunque, non risulta essere quella del produttore nella sua accezione tradizionale, ma piuttosto integra quella di un servicer, la cui prestazione caratterizzante consiste nel lavorare i combustibili messi a sua disposizione trasformandoli in energia elettrica.
Sotto il profilo degli adempimenti da porre in essere nell’ambito del contratto di Tolling, appare corretto che:
– il Toller, a fronte del trasferimento in favore del Tollee delle quote di emissione, emetta fattura nei confronti del Tollee, e detta operazione sarà soggetta a “reverse charge” interno ai sensi dell’art. 17, comma 6, D.P.R. IVA;
– il produttore Tollee, per la parte di servizio di tolling remunerata in natura (quote di emissione) emetta a sua volta fattura nei confronti del Toller imponibile ai fini IVA, in quanto relativa a una prestazione di servizi effettuata nel territorio dello Stato.
In merito alla determinazione della base imponibile delle operazioni in natura, consistenti nel trasferimento delle quote di emissione, si ritiene che il valore normale delle stesse possa determinarsi in misura corrispondente al valore delle quote di emissione acquistabili sul mercato 20 giorni prima del 20 aprile di ciascun anno (termine di consegna delle quote di emissione previsto da contratto).
4. Risposta n. 132 del 2 marzo 2021
Proventi da gestione immobiliare: le imposte per la società di cartolarizzazione
La società istante, nonché veicolo per la realizzazione di operazioni di cartolarizzazione dei proventi derivanti dalla titolarità in capo alla stessa di beni immobili, mobili registrati e diritti reali o personali aventi ad oggetto i medesimi beni, ha chiesto chiarimenti sul profilo tributario di dette operazioni in presenza del vincolo di destinazione di patrimoni segregati.
La legge n. 130/1999 disciplina, in primo luogo, le operazioni di cartolarizzazione realizzate mediante cessione a titolo oneroso di crediti pecuniari, sia esistenti che futuri, anche individuabili in blocco, quando:
– il cessionario sia una società di cartolarizzazione e le somme corrisposte dai debitori ceduti siano destinate, in via esclusiva, dal cessionario, al soddisfacimento dei diritti incorporati nei titoli emessi, dalla stessa o da altra società, per finanziare l’acquisto di tali crediti, nonché al pagamento dei costi dell’operazione.
Ai sensi dell’art. 7, comma 1, lettera b-bis), legge n. 130/1999, le disposizioni della medesima legge si applicano, in quanto compatibili alle operazioni di cartolarizzazione dei proventi derivanti dalla titolarità, in capo alla società di cartolarizzazione di cui all’art. 7.2, di beni immobili, beni mobili registrati e diritti reali o personali aventi ad oggetto i medesimi beni.
Alla luce dell’evoluzione normativa in materia, le società di cartolarizzazione costituite ai sensi dell’art. 7.2 della legge n. 130/1999 hanno come beni sottostanti non crediti, ma immobili, beni mobili registrati, nonché diritti reali o personali aventi come oggetto i medesimi beni, che rappresentano il patrimonio “separato” posto a garanzia di ciascuna cartolarizzazione.
A seguito delle modifiche apportate alla legge n. 130 con l’art. 23, legge n. 58/2019, anche per le società di cartolarizzazioni immobiliari e di beni mobili registrati, la presenza del vincolo di destinazione dei patrimoni “segregati” esclude a priori un profilo di possesso del reddito rilevante ai fini tributari, ai sensi dell’art. 83 TUIR.
Ai fini IRAP, si rammenta che il principio generale che sorregge il relativo sistema impositivo, è quello della “presa diretta da bilancio” delle voci espressamente individuate e considerate rilevanti ai fini impositivi.
Per quanto concerne la tassazione degli interessi ed altri proventi dei titoli emessi nell’ambito delle operazioni di cartolarizzazione, il comma 1 dell’art. 6, legge n. 130 prevede che ai fini delle imposte sui redditi si applica lo stesso trattamento stabilito per obbligazioni emesse dalle società per azioni con azioni negoziate in mercati regolamentati italiani e per titoli similari, ivi compreso il trattamento previsto dal DLGS n. 239/1996.
L’attività di gestione immobiliare del veicolo è funzionale e strumentale all’attività di cartolarizzazione svolta. In relazione alle operazioni effettuate nell’ambito dell’attività immobiliare, trova naturale applicazione, al ricorrere dei presupposti, il regime di esenzione dall’IVA di cui all’art. 10, comma 1, n. 8) e n. 8-ter) del decreto IVA, salvo opzione per l’imposizione.
Anche la detraibilità dell’IVA assolta dal veicolo avverrà secondo gli ordinari principi che regolano questo istituto, rinvenibili nell’art. 19 e seguenti del decreto IVA, ivi inclusa l’applicazione del pro-rata di detraibilità di cui al comma 5 dell’art. 19, da calcolarsi ai sensi del successivo art. 19-bis, nel caso in cui l’Istante eserciti anche attività che danno luogo a operazioni esenti.
Alle cessioni di immobili oggetto di contratti di leasing risolti o altrimenti cessati per fatto dell’utilizzatore effettuate alla e dalla medesima società si applica l’art. 35, comma 10-ter.1, D.L. n. 223/2006.
La disposizione prevede che alle cessioni, effettuate dalle banche e dagli intermediari finanziari autorizzati nel caso di esercizio, da parte dell’utilizzatore, dell’opzione di acquisto dell’immobile concesso in locazione finanziaria, ovvero nel caso di immobile riveniente da contratti di locazione finanziaria risolti per inadempienza dell’utilizzatore, le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura fissa.
5. Risposta n. 135 del 2 marzo 2021
Dividendi corrisposti alla controllante svizzera: quando si applica l’esenzione della ritenuta
La società istante di diritto italiano, controllata da società svizzera, chiede di poter applicare l’art. 9 dell’Accordo tra la Comunità Europea e la Confederazione svizzera, siglato il 26 ottobre 2004, al fine di non dover assoggettare a ritenuta la distribuzione dei dividendi alla controllante svizzera.
Nello specifico, il dubbio interpretativo sollevato è riferito ad una delle condizioni individuate al paragrafo 1 dell’art. 9 dell’Accordo al fine di esentare da ritenuta i dividendi corrisposti dalle società figlie alle società madri nello Stato d’origine e, segnatamente, alla condizione secondo cui entrambe le società sono assoggettate all’imposta diretta sugli utili delle società senza beneficiare di esenzioni.
Con la risoluzione n. 93/E del 10 maggio 2007 è stato chiarito che il requisito di assoggettamento all’imposta diretta sugli utili non può ritenersi integrato nell’ipotesi di società elvetiche che anche se non totalmente esenti da imposizione, siano beneficiarie di esenzioni ad almeno uno dei tre livelli (municipale, cantonale e federale) di tassazione del reddito per effetto di specifiche “disposizioni di legge o anche per effetto di provvedimenti amministrativi”.
Pertanto, come precisato nella risoluzione n. 93/E del 2007, le società elvetiche che vogliono beneficiare del particolare regime madre-figlia, secondo quanto stabilito dall’art. 9 dell’Accordo, non devono godere di particolari regimi agevolativi consistenti nell’esenzione dei redditi da uno dei tre livelli di tassazione diretta (federale, cantonale e municipale).
6. Risposta n. 152 del 5 marzo 2021
Le cessioni del diritto di superficie: il regime fiscale ai fini IVA
L’istante ha chiesto chiarimenti in merito all’acquisto di un capanno da pesca, giacente su area demaniale, da un concessionario titolare di un diritto reale, assimilato al diritto di superficie.
L’attuale titolare della concessione vuole stipulare un contratto di diritto privato a titolo oneroso al fine di trasferire i diritti derivanti dalla concessione, ovvero il diritto di superficie sui beni insistenti sull’area demaniale data in concessione (i.e. diritto di mantenere il capanno da pesca).
La costituzione del diritto di superficie e della proprietà superficiaria di cui all’articolo 952 del codice civile è, agli effetti dell’IVA, una cessione di beni imponibile ai sensi dell’articolo 2, comma 1, del Decreto IVA, secondo cui costituiscono cessioni di beni gli atti a titolo oneroso che importano trasferimento della proprietà ovvero costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento su beni di ogni genere.
Ne consegue che, tenendo anche conto che il capanno da pesca, insistente sull’area oggetto della Concessione Demaniale, alla cessione di tale bene sia applicabile l’aliquota IVA ordinaria del 22 per cento.
7. Risposta n. 176 del 16 marzo 2021
Tassazione agevolata dei premi di risultato: le caratteristiche del contratto aziendale
La società istante ha chiesto chiarimenti in merito alla possibilità di applicare, sulle somme da erogare a decorrere dal periodo d’imposta 2021, l’imposta sostitutiva nella misura del 10 per cento prevista dall’articolo 1, comma 182, della legge 208/2015 e, qualora venisse predisposto un sistema di welfare aziendale, anche il regime fiscale agevolativo di cui commi 2 e 3 dell’articolo 51 del TUIR.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che ai fini dell’applicazione della misura agevolativa, il comma 187 della legge di stabilità 2016 stabilisce che l’erogazione delle somme avvenga in esecuzione dei contratti aziendali o territoriali di cui all’articolo 51 del DLGS 81/2015, il quale, in particolare, stabilisce che per contratti collettivi si intendono i contratti collettivi nazionali, territoriali o aziendali stipulati da associazioni sindacali comparativamente più rappresentative sul piano nazionale e i contratti collettivi aziendali stipulati dalle loro rappresentanze sindacali aziendali o dalla rappresentanza sindacale unitaria.
Tali contratti devono, pertanto, individuare criteri di misurazione degli incrementi il cui raggiungimento sia verificabile in modo obiettivo attraverso il riscontro di indicatori numerici o di altro genere appositamente individuati.
Per garantire un adeguato coinvolgimento dei lavoratori dell’azienda – in analogia a quanto si verifica per il caso di recepimento del contratto territoriale – il contratto aziendale stipulato con le organizzazioni sindacali esterne potrà essere oggetto di una comunicazione scritta da inviare a tutti i lavoratori, senza che sia necessaria l’acquisizione della firma per accettazione da parte di questi ultimi, sempreché sia presente una modalità che ne provi l’avvenuta trasmissione agli interessati.
Una volta effettuata la comunicazione e comunque entro 30 giorni dalla sottoscrizione, l’azienda sarà tenuta a depositare, attraverso la procedura telematica messa a disposizione dal Ministero del lavoro e delle politiche sociali, il contratto unitamente alla dichiarazione di conformità di cui all’articolo 5 del decreto del 25 marzo 2016, ove dovrà evidenziare, nella Sezione 2, la tipologia di contratto “Aziendale”.
Per completezza, l’Agenzia ha rappresentano, altresì, che una società priva di rappresentanze sindacali potrebbe anche scegliere di recepire il contratto territoriale di settore stipulato in un’altra regione, sempre che naturalmente lo stesso sia compatibile con la propria realtà aziendale.
8. Risposta n. 187 del 17 marzo 2021
Ricerca, Sviluppo e Innovazione: dal 2020 attività su commesse estere escluse dal bonus
La società istante ha chiesto chiarimenti in merito all’ammissibilità al credito d’imposta per gli investimenti in ricerca e sviluppo, in transizione ecologica, in innovazione tecnologica 4.0. In particolare se le spese sostenute per attività di ricerca svolte dai commissionari residenti in Italia, sulla base di contratti con soggetti esteri.
L’Agenzia delle Entrate ha fornito ulteriori precisazioni in punto di applicazione della disciplina agevolativa prevista in materia di ricerca e sviluppo (R&S) con riguardo alle attività di ricerca effettuate in favore di committenti esteri, da un lato assumendo una posizione rigida nei confronti della relativa ultrattività rispetto all’esercizio 2019, dall’altro estendendone la portata a costi apparentemente non eleggibili.
Più in particolare, gli interventi di prassi chiariscono che:
resterebbero escluse dall’ambito di applicazione del credito d’imposta R&S le spese sostenute a partire dal 1° gennaio 2020 per attività di ricerca svolte da commissionari residenti per conto di committenti esteri (risposta a interpello n. 187 del 2021);
sarebbero da considerarsi ammissibili al credito d’imposta R&S le spese per l’acquisizione di servizi specialistici a supporto di attività svolta intra muros relativamente a commesse verso committenti esteri (risposta a interpello n. 280 del 2021).
9. Risposta n. 194 del 18 marzo 2021
Bonus aggregazioni: decadenza in caso di operazioni effettuate dai soci
La società istante ha chiesto se l’intervenuta cessione di partecipazioni possa comportare la decadenza dall’agevolazione c.d. “bonus aggregazioni” per la società risultante dall’aggregazione aziendale (in specie, ALFA) in relazione a taluni asset immateriali iscritti in bilancio per effetto die operazioni di conferimento di ramo d’azienda.
Più in particolare, l’istante ha chiesto se la disciplina recata dall’articolo 11, comma 6, del D.L. 34/2019, possa essere, nel caso specifico, disapplicata.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’art. 11, D.L. n. 34/2019, nel riproporre il bonus aggregazioni, prevede, al ricorrere di particolari condizioni e limitatamente alle operazioni effettuate dalla data di entrata in vigore del decreto fino al 31 dicembre 2022, il riconoscimento fiscale gratuito del disavanzo da concambio che emerge da operazioni di fusione e di scissione, nonché del maggior valore iscritto dalla società conferitaria in ipotesi di conferimento d’azienda effettuato ai sensi dell’art. 176 TUIR.
Per quanto concerne i requisiti soggettivi, i commi 1 e 2 dell’art. 11 dispongono che il beneficio sia riconosciuto qualora il soggetto risultante dall’operazione straordinaria rientri in una delle tipologie societarie previste nell’art. 73, comma 1, lettera a), TUIR (società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, etc.).
In merito ai requisiti oggettivi, il successivo comma 3 prevede che le imprese che partecipano all’operazione straordinaria:
– devono essere “operative” da almeno due anni, ossia devono aver svolto una effettiva attività commerciale nel biennio precedente l’effettuazione dell’operazione;
– devono essere fra loro “indipendenti”, nel senso che non devono far parte dello stesso gruppo societario, né essere legate tra loro da un rapporto di partecipazione superiore al 20%, né controllate, anche indirettamente.
Inoltre, ai sensi del comma 4, l’agevolazione in esame può trovare applicazione a condizione che le imprese che partecipano all’operazione di aggregazione aziendale si trovino o si siano trovate ininterrottamente, nei due anni precedenti l’operazione, nelle condizioni di “operatività” ed “indipendenza” che consentono il riconoscimento.
Infine, la società risultante dall’aggregazione, che nei primi quattro periodi d’imposta dalla effettuazione dell’operazione pone in essere ulteriori operazioni straordinarie, ovvero cede i beni iscritti o rivalutati, decade dall’agevolazione, fatta salva l’attivazione della procedura di cui all’art. 11, comma 2, legge n. 212/2000 (interpello “disapplicativo”).
In relazione alla disposizione normativa che disciplina la decadenza dall’agevolazione, con la circolare n. 16/E del 21 marzo 2007 è stato chiarito che tale disposizione, con chiaro intento antielusivo, prevede la decadenza dall’agevolazione in esame per la società che pone in essere ulteriori operazioni straordinarie (rispetto a quella che ha determinato la spettanza del beneficio fiscale) ovvero che aliena i beni oggetto dell’agevolazione stessa.
La norma in esame vuole evitare che la società beneficiaria del “bonus aggregazioni” possa “trasferire” il beneficio fiscale ad altro soggetto privo dei requisiti.
Considerato che l’aggiramento delle norme disciplinanti i presupposti dell’agevolazione può attuarsi attraverso ulteriori operazioni poste in essere non solo dalla società risultante dall’aggregazione, ma anche mediante speculari operazioni effettuate dai soci l’Agenzia ritiene che anche queste ultime operazioni possano comportare la decadenza dall’agevolazione
10. Risposta n. 199 del 22 marzo 2021
Regime a realizzo controllato: come determinare il reddito del soggetto conferente
La società istante ha chiesto chiarimenti in merito ad una operazione di conferimento di partecipazioni in una NEWCO, seguito dalla successiva cessione da parte di NEWCO delle partecipazioni ricevute, in esecuzione di un patto parasociale e di un accordo integrativo.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che per quanto riguarda l’operazione di conferimento, l’art. 177, comma 2, TUIR, applicabile anche ai soggetti privati non imprenditori, dispone che le azioni o quote ricevute a seguito di conferimenti in società, mediante i quali la società conferitaria acquisisce il controllo di una società ai sensi dell’art. 2359, comma 1, n. 1), c.c., ovvero incrementa, in virtù di un obbligo legale o di un vincolo statutario, la percentuale di controllo sono valutate, ai fini della determinazione del reddito del conferente, in base alla corrispondente quota delle voci di patrimonio netto formato dalla società conferitaria per effetto del conferimento.
Per ciò che concerne invece la portata dell’estensione dell’holding period di cui all’art. 87 TUIR, rilevante ai fini dell’applicazione del regime PEX, si ritiene che trattandosi di conferimento riconducibile al comma 2 dell’art. 177 TUIR, tornano applicabili le disposizioni ordinarie, con conseguente inoperatività dell’estensione dell’holding period statuita – in deroga alla citata previsione generale – nel successivo comma 2-bis dell’art. 177 TUIR (conferimenti di quote di minoranza), pari a 60 mesi.
Tale ultima disposizione non è infatti applicabile alle fattispecie riconducibili al comma 2 del medesimo articolo.
In merito agli ulteriori requisiti statuiti dall’art. 87 TUIR, l’applicazione del regime PEX è subordinata:
alla classificazione nella categoria delle immobilizzazioni finanziarie nel primo bilancio chiuso durante il periodo di possesso;
alla residenza fiscale o localizzazione dell’impresa o ente partecipato in Stati o territori diversi da quelli a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1, o, alternativamente, la dimostrazione, anche a seguito dell’esercizio dell’interpello di cui all’art. 47-bis, comma 3, della sussistenza della condizione di cui al comma 2, lettera b) del medesimo articolo.
Per ciò che riguarda la valutazione antiabuso per l’Agenzia l’operazione di conferimento delle partecipazioni di controllo in una NEWCO di nuova costituzione, seguito dalla successiva cessione da parte di quest’ultima delle partecipazioni acquisite non configuri alcun risparmio di imposta indebito.
Inoltre la plusvalenza realizzata, in parziale esenzione di imposta, concorre alla formazione dell’utile di esercizio e all’emersione di un reddito tassato per i soci solo all’atto della successiva distribuzione al socio, con l’applicazione di una ritenuta pari al 26%.
11. Risposta n. 201 del 23 marzo 2021
Trasferimento del credito IRES maturato ante consolidato – Dichiarazione integrativa
L’istante, all’esito di una verifica subita relativa ai periodi d’imposta 2014, 2015 e 2016, ha premesso che sono stati:
rideterminati gli importi fiscalmente rilevanti delle cc.dd. commissioni scalari relative ai trattati di riassicurazione in quota share stipulati con alcune compagnie di riassicurazione;
notificati un avviso di accertamento in relazione al periodo d’imposta 2014, per il quale è stato raggiunto un accordo conciliativo, e due inviti a comparire per i periodi d’imposta 2015 e 2016, definiti in adesione.
La violazione constatata, attenendo ad un errore legato alla corretta imputazione temporale delle commissioni scalari, ha dato luogo ad una redistribuzione delle stesse nei diversi periodi d’imposta.
In particolare, tale redistribuzione ha fatto emergere maggiori basi imponibili nei periodi d’imposta 2014, 2015 e 2016, e minori basi imponibili nei periodi d’imposta 2017 e 2018.
Peraltro, l’istante intende adeguare la metodologia di calcolo degli importi fiscalmente rilevanti delle commissioni scalari, tenendo conto dei criteri individuati in sede di adesione.
Poiché, per effetto di tale adeguamento, emergerà un maggior reddito imponibile per il periodo d’imposta 2017 ed una maggiore perdita per il periodo d’imposta 2018, l’istante – che ha esercitato, in qualità di controllante, l’opzione per il consolidato fiscale e ha chiesto di conoscere:
se il credito IRES dalla stessa maturato nel periodo d’imposta precedente all’esercizio dell’opzione per il consolidato fiscale nazionale possa essere trasferito ed utilizzato in compensazione “verticale” con la maggiore imposta dovuta dal gruppo per il 2017;
quali siano le modalità per correggere le dichiarazioni già presentate e per ravvedere le sanzioni eventualmente dovute.
L’Agenzia ha chiarito che il trasferimento del credito IRES maturato ante consolidato è consentito anche in sede di presentazione di dichiarazione integrativa, sempreché, ovviamente, il credito maturato prima dell’esercizio dell’opzione per la tassazione di gruppo sia ancora disponibile al momento di effettuazione dell’integrazione.
Ciò perché, al momento della presentazione del modello CNM originario non vi erano imposte da liquidare su base consolidata e, dunque, non vi era la materiale possibilità di utilizzare, nell’ambito della tassazione di gruppo, il credito IRES maturato ante consolidato.
12. Risposta n. 212 del 26 marzo 2021
Somma erogata nell’ambito di un sopravvenuto accordo transattivo – Rilevanza Iva
L’istante ha premesso che:
– l’Associazione Temporanea di Imprese (ATI) costituita tra BETA e GAMMA ha sottoscritto con la Regione un contratto di appalto, avente ad oggetto l’esecuzione di “taluni lavori urgenti”;
– a causa dei ritardi nell’esecuzione dei lavori in esame, l’istante ha formulato numerose riserve, con le quali ha proceduto a quantificare i maggiori oneri e danni patiti nell’esecuzione dell’appalto;
-preso atto dell’impossibilità di giungere ad una definizione bonaria della lite l’ATI ha instaurato, un giudizio al fine di ottenere la condanna della Regione al pagamento di una determinata somma, come quantificata nelle riserve apposte nei registri di contabilità.
Nel corso del giudizio, le parti hanno sottoscritto un Accordo transattivo per giungere alla bonaria composizione di tutte le contestazioni, in modo da chiudere definitivamente ogni reciproca pretesa e il contenzioso pendente presso il Tribunale.
Ai fini dell’interpello, assume rilievo in particolare quanto previsto all’articolo A3) dell’Accordo transattivo secondo cui “A fronte della rinuncia da parte dell’ATI appaltatrice alle riserve e alle domande di cui all’atto di citazione notificato alla Stazione appaltante e proposto presso il Tribunale Civile nonché della rinuncia a tutte le altre riserve presentate fino alla data di sottoscrizione del presente Atto, la Stazione appaltante si impegna, a sua volta, a rinunciare al predetto giudizio, e a riconoscere all’ATI appaltatrice un importo forfetario”.
L’istante ha chiesto di conoscere quale sia il corretto trattamento, ai fini IVA, della somma che la Regione si è impegnata a corrispondere in via transattiva all’ATI.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che ai sensi dell’art. 3 D.P.R. 633/1972 risultano imponibili le prestazioni di servizi verso corrispettivo dipendenti, tra gli altri da obblighi di fare, non fare o permettere quale ne sia la fonte.
Nella sentenza n. 20233/2018 la Corte di Cassazione ha precisato che la prestazione è un’operazione soggetta a IVA anche quando la stessa si risolve in un semplice non fare o in un permettere e purché si collochi all’interno di un rapporto sinallagmatico.
Tale impostazione è in linea con le indicazioni fornite dalla giurisprudenza comunitaria, secondo cui, una prestazione di servizi viene effettuata a titolo oneroso e configura pertanto un’operazione imponibile, soltanto quando tra il prestatore e l’utente intercorra un rapporto giuridico nell’ambito del quale avvenga uno scambio di reciproche prestazioni, nel quale il compenso ricevuto dal prestatore costituisce il controvalore effettivo del servizio prestato all’utente.
Ne consegue che la somma erogata a fronte della rinuncia da parte dell’ATI all’esercizio di ogni ulteriore pretesa nei confronti della Regione in relazione al contenzioso in corso, consente di qualificare la stessa come il corrispettivo previsto per l’assunzione di una obbligazione rilevante agli effetti dell’IVA.
13. Risposta n. 222 del 29 marzo 2021
Reddito di lavoro dipendente – Trattamento fiscale somme liquidate in sentenza
Un medico specialista aveva citato, l’Azienda sanitaria istante al fine di ottenere, la dichiarazione di illiceità e conseguente annullamento del licenziamento disposto nei suoi riguardi dall’Istante, per difetto dei presupposti di fatto e di diritto.
Il Tribunale, in parziale accoglimento del ricorso, con sentenza, accertava e dichiarava l’illegittimità della revoca dell’incarico, ponendo a carico dell’Istante l’obbligo di rifondere alla parte ricorrente i danni subiti, che liquidava in via equitativa in euro 50.000.
L’Azienda istante vorrebbe corrispondere al medico a titolo di risarcimento del danno, la somma di euro 38.500,00 decurtato della relativa trattenuta Irpef del 23 per cento ma di diverso avviso è la controparte che, invece, ritiene che la somma vada corrisposta per intero senza applicazione delle ritenute fiscali.
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che nell’ambito di un rapporto di lavoro, le somme liquidate dal Tribunale, volte a rifondere alla parte ricorrente i danni subiti, sono da considerarsi imponibili dal momento che, sono calcolate in ragione del trattamento giuridico ed economico e, pertanto, non sono volte a risarcire un danno emergente.
Solo laddove il risarcimento erogato volesse indennizzare il soggetto delle perdite effettivamente subite (danno emergente) e avesse la precipua funzione di reintegrazione patrimoniale, tale somma non sarebbe assoggettata a tassazione.
14. Risposta n. 224 del 30 marzo 2021
Tassazione legato con efficacia obbligatoria
L’istante ha rappresentato che a Monaco di Baviera era deceduto il Sig X, cittadino tedesco, con ultima residenza abituale in Germania e, in base al regolamento UE N. 650/2012 del Parlamento Europeo e del Consiglio del 4 luglio 2012 alla successione si applica la legge della Germania.
Il de cuius aveva lasciato un testamento olografo mediante il quale aveva disposto un legato a favore della propria compagna.
Nel testamento non sono stati nominati eredi, pertanto, vale la successione legittima.
In base alla legge della Germania – che trova applicazione alla citata successione secondo quanto previsto dal regolamento UE N. 650/2012 del Parlamento Europeo e del Consiglio del 4 luglio 2012 – il legato ha efficacia meramente obbligatoria.
Ciò significa che l’intera massa ereditaria (comprensiva dell’oggetto del legato) passa in capo all’erede che dovrà poi adempiere il legato a favore del legatario.
A differenza del diritto italiano, ove il legato passa direttamente al legatario, si rende necessario un atto di adempimento del legato, mediante il quale l’erede, in osservanza delle disposizioni testamentarie, adempie il legato facendo conseguire lo stesso al legatario.
L’istante ha chiesto come debba essere trattato tale legato obbligatorio in sede di denuncia di successione e la relativa tassazione e ha chiesto, inoltre, quale sia la tassazione dell’atto di adempimento del legato e se allo stesso vada allegato l’attestato di prestazione energetica (APE).
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che la tassazione del legato deve avvenire in sede di presentazione della dichiarazione di successione ad opera degli eredi o del legatario.
L’atto traslativo del diritto di proprietà dall’erede al legatario trova la sua causa in un atto esterno al negozio di trasferimento e la causa di tale atto è da rinvenirsi nell’adempimento dell’obbligo imposto nel testamento.
Pertanto, l’atto di trasferimento del bene confermando e consolidando una situazione preesistente non incerta che ha già subito la tassazione in sede di dichiarazione di successione dovrà essere tassato in misura fissa.
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Si resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento. Napoli, 15 settembre 2021
Dott.ssa Claudia De Falco
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Dott. Mario Fabozzi
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Dott. Marco Fiorentino
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