FOCUS 8/20
Risposte dell’Agenzia delle Entrate Dal 1° al 31 LUGLIO 2020 PRINCIPI DI DIRITTO
1. Principio di diritto n.8 del 16 luglio 2020
Cessioni a turisti extra UE
L’art. 38-quater del decreto IVA trova applicazione per le cessioni di beni, di importo superiore a 154,94 euro (IVA inclusa), da trasportare nei bagagli personali dei viaggiatori domiciliati o residenti fuori dall’UE.
La normativa vigente prevede che:
1. cessionari possono essere solo coloro che risultino domiciliati o residenti fuori dalla UE e che non siano soggetti passivi d’imposta nel loro Paese;
2. non vi sono specifiche limitazioni in ordine alla qualificazione soggettiva dei soggetti passivi cedenti (ad es. commercianti al minuto in locali aperti al pubblico), che tuttavia restano soggetti distinti dalla figura dell’intermediario che può eseguire il rimborso in luogo del cedente;
3. i beni devono essere destinati all’uso personale o familiare del viaggiatore ed essere privi, in via generale, di qualsiasi interesse commerciale;
4. per determinare se la soglia di valore sia stata superata occorre basarsi «sul valore di fattura.
Il valore aggregato di diversi beni può essere usato soltanto se tutti i beni figurano nella stessa fattura, rilasciata dallo stesso soggetto passivo che fornisce i beni allo stesso cliente.
Il valore di 154,94 euro, per quanto anche derivante da molteplici beni compravenduti tra gli stessi soggetti, non può riferirsi a più cessioni, seppure documentate con un’unica fattura;
5. la cessione a viaggiatori extracomunitari dei beni descritti deve essere documentata, tramite il sistema OTELLO – Online tax refund at exit: light lane optimization – con fattura in formato elettronico:
a) senza pagamento dell’imposta, salvo successivo versamento della stessa laddove non sia presentata la documentazione prescritta a comprova dell’uscita dei beni dall’Unione;
b) con il medesimo documento e pagamento dell’IVA, poi rimborsata al cessionario dal cedente, il quale la recupera previa annotazione della corrispondente variazione nel registro degli acquisti.
6. non sono ammesse modalità che non consentano di rispettare puntualmente i requisiti richiamati, volte in particolare ad ottenere comunque il rimborso dell’IVA anche qualora il valore di ciascun singolo acquisto non sia superiore a 154,94 euro, IVA inclusa;
7. è incompatibile con le norme vigenti, l’esclusione del rimborso dell’IVA versata dal consumatore extra UE quando non siano rispettati vincoli contrattualmente imposti
Il rimborso dell’IVA è sempre dovuto da parte del venditore nei confronti del viaggiatore, dovendosi negare la legittimità di qualsiasi comportamento che, direttamente o indirettamente, sia volto ad escluderlo e/o a limitarlo, ovvero a garantire allo stesso venditore un vantaggio indebito, anche a fini della detraibilità dell’imposta, per la quale valgono le regole generali fissate dall’ordinamento.
2. Principio di diritto n.9 del 27 luglio 2020
Gruppo IVA – Vincolo economico ed organizzativo
La struttura del Gruppo IVA X prevede che la società ALFA sia partecipata al 99,9% dal socio persona fisica X, il quale è anche socio totalitario della società BETA. BETA, a sua volta, detiene il controllo delle seguenti società residenti in Italia: il 100% di GAMMA, il 100% di DELTA, e il 100% di EPSILON.
L’art. 70-ter del DPR 633/1972 dispone che ai fini della costituzione di un Gruppo IVA, si considera sussistente un vincolo finanziario tra soggetti passivi IVA stabiliti in Italia quando sono controllati, direttamente o indirettamente, dal medesimo soggetto, purché residente nel territorio dello Stato.
In virtù della peculiare struttura economica ed organizzativa del Gruppo X, che ruota intorno alla persona fisica X, risultano integrati, altresì, il vincolo economico ed il vincolo organizzativo nei confronti delle controllate GAMMA, DELTA, e EPSILON.
In considerazione dei rapporti che intercorrono tra le predette società, formalizzati in “contratti di prestazione servizi”, si può considerare verificato il vincolo economico, in quanto l’attività che BETA fornisce alle controllate è suscettibile di avvantaggiare lo svolgimento dell’attività economica delle stesse, lasciando, dunque, trasparire legami di interconnessione economica tra le suddette società del Gruppo.
Per quanto riguarda, inoltre, il vincolo organizzativo, esso si considera sussistente tra soggetti stabiliti nel territorio dello Stato quando tra detti soggetti esiste un coordinamento, in via di diritto, ai sensi delle disposizioni di cui al libro quinto, titolo V, capo IX, del codice civile, o in via di fatto, tra gli organi decisionali degli stessi, ancorché tale coordinamento sia svolto da un altro soggetto.
Con riferimento al Gruppo IVA X, l’AGE ha precisato che gli elementi forniti dall’istante non sono stati idonei a provare che il potere decisionale e direttivo delle società del Gruppo IVA non sia imputabile alla persona fisica X, che detiene il controllo del Gruppo ai sensi dell’articolo 2359 c.c..
3. Principio di diritto n. 10 del 28 luglio 2020
IRES – Regime a realizzo controllato – scambio di partecipazioni mediante conferimento
Nell’ambito di un’operazione di Offerta pubblica di scambio volontaria totalitaria che consenta alla società conferitaria di acquisire il controllo nei confronti della società scambiata, il regime del “realizzo controllato” previsto dall’art. 177, co. 2, del TUIR rappresenta, in presenza dei relativi presupposti di legge, il regime naturale applicabile ai fini della determinazione del reddito del conferente.
Il criterio di valutazione previsto dall’articolo 177, comma 2, connesso esclusivamente alla contabilizzazione dell’operazione effettuata dalla società conferitaria, trova applicazione solo se dal confronto tra il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione conferita e la frazione di incremento di patrimonio netto della società conferitaria emerge una plusvalenza in capo al soggetto conferente.
In caso di minusvalenze, invece, trova applicazione il principio generale del “valore normale”.
Ai fini della determinazione della quota di incremento di patrimonio netto realizzato dalla conferitaria, per i soggetti IAS/IFRS adopter, che imputano i costi connessi ad operazioni sul capitale in diminuzione del patrimonio netto, le voci di patrimonio netto rilevanti ai fini dell’art. 177, co. 2, del TUIR sono costituite dalle sole poste contabili direttamente formate a fronte delle partecipazioni conferite, aumento capitale sociale e sovrapprezzo.
Invece, i costi di aumento di capitale sostenuti dalla conferitaria, i quali, di norma, sono rilevati e iscritti in un momento successivo al perfezionamento del conferimento, non assumono rilievo.
Ciò consente di ottenere una perfetta simmetria tra il costo di iscrizione delle partecipazioni conferite nel bilancio della conferitaria, l’aumento di patrimonio netto realizzato dalla stessa e il valore fiscalmente rilevante delle partecipazioni ricevute in cambio dai conferenti.
Nel caso in cui ricorrano i presupposti per l’applicazione del criterio del valore normale e il conferimento avvenga in favore di società quotate, il corrispettivo del conferente deve essere determinato mediante il confronto tra due valori alternativi, e riferendosi, come minimo, alla media aritmetica dei prezzi delle azioni ricevute in cambio rilevati nell’ultimo mese.
Pertanto, la valutazione del corrispettivo realizzato dal conferente presuppone il confronto tra due valori e sarà effettuata prendendo in considerazione il maggiore tra il valore normale delle azioni conferite, rilevato al momento del regolamento dell’operazione, e il valore normale delle azioni ricevute, determinato in misura pari alla media aritmetica dei prezzi delle medesime azioni rilevati nell’ultimo mese antecedente la data di regolamento.
RISPOSTE
1. Risposta n. 200 del 3 luglio 2020
Trasferimento del diritto di superficie e della proprietà superficiaria su immobili strumentali
La società Istante ALFA aveva intenzione di stipulare con l’Associazione sportiva dilettantistica, BETA, un contratto con oggetto la costituzione, a titolo oneroso, della proprietà superficiaria e del diritto di superficie su determinati immobili di proprietà dell’Istante, in buona parte coincidenti con quelli attualmente concessi in locazione all’Associazione.
Relativamente alle modalità di pagamento del corrispettivo, quest’ultimo sarebbe stato pagato mediante accollo da parte della ASD di un debito che l’Istante ha nei confronti di un istituto bancario a titolo di finanziamento.
Posto ciò, ALFA ha chiesto di sapere:
1. se il trasferimento a titolo oneroso del diritto di superficie e della proprietà superficiaria sugli immobili in argomento costituisca o meno un’operazione esente da IVA.
L’Istante ha affermato di non avere, nei confronti di detti immobili, lo status di impresa costruttrice e di ristrutturazione;
2. se, in caso di applicabilità del regime di esenzione, l’operazione in argomento sarebbe esclusa ai fini del calcolo della percentuale di detrazione (cd. pro- rata)
3. come debba essere considerato, ai fini delle imposte sui redditi, il corrispettivo previsto per la cessione del diritto di superficie e della proprietà superficiaria tramite accollo di debito;
4. se, ai fini IVA e delle imposte dirette, vi siano dei criteri normativi che le parti debbono utilizzare ai fini della determinazione del corrispettivo relativo all’operazione in esame, in modo da riflettere i reali valori di mercato ed evitare contestazioni da parte dell’Amministrazione finanziaria.
Quesito 1
L’art. 10, comma 1, del Decreto IVA stabilisce che sono esenti da imposta le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali che, per le loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell’intervento, e quelle per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione.
In relazione agli immobili oggetto dell’operazione, la Società ha riferito che si tratta di fabbricati strumentali per natura con riferimento ai quali non possiede lo status di impresa costruttrice o ripristino.
Pertanto, l’AGE ha ritenuto che la costituzione del diritto di superficie e il trasferimento della proprietà superficiaria degli stessi possa avvenire in esenzione da IVA.
Quesito 2
In merito al pro-rata di detraibilità, l’art. 19, co. 5, del Decreto IVA stabilisce che tale diritto spetta in misura proporzionale alle operazioni imponibili e il relativo ammontare è determinato applicando la percentuale di detrazione.
Il pro-rata di detraibilità è determinato in base al rapporto tra l’ammontare delle operazioni che danno diritto a detrazione, effettuate nell’anno, e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti effettuate nell’anno medesimo.
Le operazioni di cui non si deve tener conto ai fini del calcolo del pro-rata di detraibilità, sono quelle che non formano oggetto dell’attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle operazioni imponibili.
In base allo Statuto, l’oggetto dell’attività propria della Società è l’acquisto di beni immobili da destinarsi ad attività sportive e ricreative, dalla costruzione dei relativi impianti, nonché dalla locazione e dall’affitto di detti immobili e impianti, nonché la vendita e permuta di immobili e impianti.
Tuttavia, come affermato dal Contribuente, la vendita e la permuta costituiscono, rispetto alle ordinarie attività di acquisto e locazione di beni immobili, operazioni occasionali nell’ambito dell’attività dell’Istante.
Pertanto, l’AGE ha ritenuto che l’operazione in esame non rileverà ai fini della determinazione del pro-rata di detraibilità, in quanto rientrante fra le operazioni che non formano oggetto dell’attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle operazioni imponibili.
Quesito 3
L’AGE ha ritenuto che se la società istante dovesse configurarsi come micro- impresa, la cessione del diritto di superficie e della proprietà superficiaria, su un bene immobile contabilmente iscritto nell’attivo immobilizzato, implicherebbe il realizzo di una plusvalenza che, concorrerebbe a formare il reddito per l’intero ammontare nell’esercizio in cui la plusvalenza è stata realizzata, salva la facoltà del concedente di far concorrere all’imponibile la plusvalenza in quote costanti nell’esercizio di stipulazione dell’atto e nei successivi, ma non oltre il quarto, nel caso i beni oggetto della concessione fossero posseduti da non meno di tre anni.
Diversamente, qualora l’impresa non risulti riconducibile alle micro-imprese, ai fini IRES il corrispettivo conseguito per la costituzione del diritto di superficie a tempo determinato, contabilizzato secondo la maturazione contrattuale, concorrerebbe alla formazione del reddito di impresa come ricavo e non come plusvalenza come imputato in bilancio in coerenza con il principio di derivazione rafforzata.
Quesito 4
L’AGE ha ritenuto che il presente quesito debba ritenersi inammissibile, per mancanza di obiettive condizioni di incertezza.
2. Risposta n. 201 del 6 luglio 2020
Erogazioni liberali
Il Movimento politico Istante, in merito alla detrazione per le erogazioni liberali in denaro effettuate dalle persone fisiche in favore dei partiti politici iscritti nella prima sezione del registro di cui all’articolo 4 del DL 149/2013, ha chiesto se, ai fini della detraibilità, il versamento debba essere effettuato esclusivamente su un conto corrente bancario o postale, intestato alla organizzazione nazionale del partito politico o se, invece, possa essere effettuato su quello delle articolazioni provinciali dello stesso partito, dotate di autonomia amministrativa e negoziale.
L’AGE, sulla base delle proprie circolari, la n.13 del 31 maggio 2019, la n.7 del 27 aprile 2018 e la n.7 del 4 aprile 2017, ha chiarito che le erogazioni liberali effettuate nei confronti di sezioni territoriali di partiti politici nazionali danno diritto alla detrazione a condizione che il partito politico nazionale sia iscritto al registro nazionale e che il versamento di tali detrazioni avvenga tramite banca o posta ovvero tramite altri sistemi di pagamento tali da garantire la tracciabilità e l’identificazione del suo autore al fine di permettere efficaci controlli da parte dell’amministrazione finanziaria.
Posto ciò, l’AGE ha ritenuto che, nel caso di specie, le erogazioni liberali effettuate a favore del Movimento politico istante, effettuate su conti correnti intestati alle articolazioni provinciali dello stesso partito, dotate di autonomia amministrativa e negoziale, possano godere della detrazione prevista dall’articolo 11 del DL 149/2013, pari al 26 per cento per importi compresi tra 30 euro e 30.000 euro annui.
3. Risposta n. 203 del 7 luglio 2020
Imposta di registro e ipocatastale in misura fissa
Il notaio Istante aveva rappresentato che tre soggetti avevano intenzione di costituire una s.r.l., avente ad oggetto l’attività immobiliare, per acquistare un intero fabbricato al fine di eseguire interventi edilizi conformemente alla normativa antisismica e con il conseguimento della classe energetica NZEB, A o B, e poi procedere alla successiva rivendita nei successivi dieci anni.
Posto ciò, il notaio Istante ha chiesto se fosse applicabile l’agevolazione relativa all’imposta di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 200 ciascuna per i trasferimenti di interi fabbricati, a favore di imprese di costruzione o di ristrutturazione immobiliare.
L’art. 7 del DL 34/2019 stabilisce che fino al 31 dicembre 2021, per i trasferimenti di interi fabbricati, a favore di imprese di costruzione o di ristrutturazione immobiliare, che, entro i successivi dieci anni, provvedano alla demolizione e ricostruzione degli stessi, anche con variazione volumetrica rispetto al fabbricato preesistente, o eseguano, sui medesimi fabbricati, determinati interventi edilizi, in entrambi i casi conformemente alla normativa antisismica e con il conseguimento della classe energetica NZEB, A o B, e procedano alla successiva alienazione degli stessi, anche se suddivisi in più unità immobiliari qualora l’alienazione riguardi almeno il 75 per cento del volume del nuovo fabbricato, si applicano l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 200 ciascuna.
Nel caso di specie, l’istante ha rappresentato che il volume complessivo delle unità immobiliari che l’impresa intende acquisire è pari a mc 1.410,17 a fronte del volume complessivo dell’intero fabbricato che è pari a mc 1.583,97.
Pertanto, considerata la volumetria del fabbricato che l’impresa intende acquistare, l’AGE ha ritenuto che l’Istante possa accedere al trattamento previsto dalla norma agevolativa di cui al citato articolo 7 del DL 34/2019, qualora entro il termine di dieci anni venga alienato comunque almeno il 75 per cento del volume dell’intero fabbricato.
4. Risposta n. 205 del 9 luglio 2020
Cointestazione conto corrente – imposta di donazione
Con l’accordo di divorzio, l’Istante è stato obbligato, nei confronti della ex moglie, a corrispondere ai figli beni e/o titoli in proprietà e le rendite che eventualmente matureranno sui predetti beni, i quali verranno depositate a cura dei genitori su appositi conti correnti o libretti di risparmio intestati a ciascun figlio.
Non potendo procedere alla diretta intestazione degli stessi ai figli, a causa della minore età, i conti correnti sono stati cointestati a lui e alla ex coniuge, a firma congiunta.
Posto ciò l’Istante ha chiesto se il deposito delle suddette somme sui conti correnti cointestati possa configurare un atto di liberalità indiretta e come tale determinare in capo alla cointestataria, il presupposto impositivo per l’applicazione dell’imposta di donazione.
Il Codice Civile, all’art. 769, stabilisce che la donazione è il contratto col quale, per spirito di liberalità, una parte arricchisce l’altra, disponendo a favore di questa di un suo diritto o assumendo verso la stessa un’obbligazione.
L’elemento essenziale della donazione, oltre all’arricchimento del beneficiario, è dunque l’animus donandi, il quale consiste nella consapevolezza di attribuire ad altri un vantaggio patrimoniale senza esservi in alcun modo costretti da un vincolo giuridico, o extra giuridico, rilevante per l’ordinamento.
Pertanto, se l’attribuzione è posta in essere per adempiere ad un obbligo giuridico, manca lo spirito di liberalità.
Inoltre, la Corte di Cassazione ha affermato che la cointestazione dei conti bancari autorizza il cointestatario ad eseguire tutte le operazioni consentite dalla cointestazione, ma non attribuisce allo stesso il potere di disporne come propri, non determinando cosi una vera e propria liberalità.
Fatte tali premesse, nella fattispecie in esame, sulla base di quanto dichiarato dall’istante, l’AGE ha ritenuto che lo spirito di liberalità non sarebbe rispettato, in quanto l’istante adempirebbe unicamente ad un obbligo stabilito con sentenza del Tribunale.
Pertanto, la cointestazione del conto corrente, in adempimento di un obbligo stabilito dal giudice in sede di sentenza di divorzio, non costituisce una forma di donazione indiretta in favore della cointestataria e, quindi, non integra il presupposto impositivo dell’imposta di donazione.
5. Risposta n. 213 del 14 luglio 2020
Detrazione acquisto case antisismiche
La Società istante ALFA, società di costruzione di edifici residenziali e non residenziali, aveva intenzione di eseguire un intervento di demolizione e ricostruzione di un edificio nel rispetto delle condizioni richieste dall’art. 16, co. 1-septies del DL 63/2013, al fine di consentire ai futuri acquirenti di poter fruire delle detrazioni previste da tale norma.
La Società ALFA ha chiesto se, al fine di garantire ai futuri acquirenti la possibilità di usufruire della detrazione di cui all’articolo 16- comma 1-septies:
1. sia assolutamente necessario che la società istante acquisisca la proprietà dell’immobile su cui effettuare interventi antisismici
2. nel caso sia necessario acquisire la proprietà dell’immobile su cui effettuare interventi antisismici sia possibile affidare tali lavori ad un’altra impresa di costruzioni;
3. nel caso in cui sia possibile affidare i lavori ad un’altra impresa quali siano i requisiti richiesti alla società di costruzione che commissiona i lavori;
4. sia possibile lasciare la proprietà dell’edificio in capo agli attuali titolari effettuare direttamente i lavori, o commissionare ad altra impresa l’effettuazione di tali lavori e, infine, provvedere alla successiva vendita a lavori ultimati.
5. sia possibile che il beneficiario della detrazione di cui all’articolo 16, comma 1-septies sia una persona giuridica.
L’istante, infine, precisando altresì, che l’intervento sull’edificio in questione avverrà attraverso il contributo riconosciuto dall’Ufficio Ricostruzione speciale, ha chiesto se tale contributo sia cumulabile con la detrazione in oggetto.
Con riferimento ai quesiti 2) e 3), l’AGE ha precisato che l’impresa istante ha la facoltà di poter commissionare i lavori di miglioramento sismico ad altra impresa esecutrice.
Tuttavia, è necessario che l’impresa appaltante sia titolare del titolo abilitativo necessario alla realizzazione dei lavori finalizzati al miglioramento sismico e che sia un’impresa astrattamente idonea ad eseguire tali lavori, attraverso una verifica del codice ATECO.
Con riferimento ai quesiti 1) e 4), considerato che il comma 1-septies dell’art. 16 si riferisce ad interventi edilizi di riduzione del rischio simico eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare che provvedano, entro diciotto mesi dalla data di conclusione dei lavori, alla successiva alienazione dell’immobile, l’AGE ha ritenuto che l’immobile deve essere acquistato dall’impresa di costruzione per l’effettuazione dei lavori edili, per poi, infine, procedere alla successiva cessione.
Per quanto riguarda il quesito 5), l’AGE ha precisato che siccome la normativa in materia di miglioramento sismico del patrimonio edilizio è finalizzata a promuovere la messa in sicurezza e la stabilità degli edifici in cui si svolgono attività agricole, professionali, produttive di beni e servizi, commerciali o non commerciali, la detrazione, prevista dal co. 1-septies dell’art. 16 del D.L n. 63/2013 possa essere fruita anche dai soggetti titolari di reddito d’impresa in relazione ad immobili della società che siano oggetto dell’attività esercitata.
Con riferimento alla compatibilità del contributo riconosciuto con la detrazione per l’acquisto di case antisismiche, l’AGE ha precisato che i soggetti, aventi i requisiti per la concessione di finanziamenti agevolati per la ricostruzione privata dei territori danneggiati dagli eventi sismici, possono fruire delle detrazioni fiscali citato art. 16, co. 1-septies a fronte di spese sostenute relative ad interventi volti alla riduzione del rischio sismico eccedenti il contributo erogato per la ricostruzione privata nei territori interessati dagli eventi sismici.
6. Risposta n. 216 del 14 luglio 2020
Nota di variazione
L’Istante, avendo sottoscritto con il Ministero Y una Convenzione, con la quale si impegnava ad effettuare una serie di interventi per la bonifica ambientale nella Regione, aveva emesso nei suoi confronti una fattura, a titolo di acconto generale, non riconducibile, precisamente, ad alcuna delle attività previste dal programma operativo, pari al 30% del corrispettivo contrattualmente previsto.
Tale fattura era stata pagata e l’imposta regolarmente liquidata.
Sulla base della rendicontazione definitiva di tutte le attività effettivamente poste in essere, presentata dall’Istante, il Ministero Y aveva intenzione di chiudere la Convezione per poter sottoscrivere una seconda Convenzione aggiornata, dove l’importo convenuto come corrispettivo sarebbe stato pari alla differenza tra l’importo della prima Convenzione e l’importo già percepito in acconto.
Posto ciò, l’Istante ha chiesto se fosse possibile variare l’originaria fattura in acconto, al fine di applicare agli interventi di bonifica finora realizzati, individuati dalla rendicontazione presentata al Ministero Y, l’aliquota ridotta del 10%, ai sensi del 127-septies) della Tabella A, parte III, allegata al decreto IVA.
L’Art. 26 del Decreto IVA dispone che se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione.
Tale disposizione non può essere applicata dopo il decorso di un anno dall’effettuazione dell’operazione imponibile, qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti e può essere applicata, entro lo stesso termine, anche in caso di rettifica di inesattezze della fatturazione.
Nel caso di specie, la somma percepita era un anticipo generico pari al 30% del corrispettivo contrattualmente previsto, il quale, a causa dell’impossibilità di ripartire le somme tra le diverse prestazioni, era stato assoggettato all’aliquota ordinaria vigente.
Il fatto che ex post sia stato possibile rendicontare le prestazioni realizzate non rileva ai fini della Convenzione primaria.
In conclusione, l’AGE ha affermato che, al momento della fatturazione dell’acconto, corrisposto per remunerare una serie di prestazioni indistinte e non individuabili, non era stato commesso alcun errore riconducibile tra le inesattezze della fatturazione previste del decreto IVA, né è riscontrabile, successivamente, alcuno dei presupposti di cui all’articolo 26, comma 2, del decreto IVA, che legittimi la variazione dell’originaria fattura.
Pertanto, l’AGE ha precisato che non è possibile emettere una nota di credito a variazione totale della fattura e contestualmente emettere una nuova fattura differenziando le basi imponibili assoggettate alle differenti aliquote IVA
7. Risposta n. 219 del 20 luglio 2020
Nota di variazione – Diritto di rivalsa
L’istante, nello svolgimento dell’attività, aveva venduto in regime di non imponibilità, a seguito della presentazione di lettere d’intento da parte degli acquirenti, BETA e GAMMA, rivelatesi in seguito false in base ad accertamenti effettuati dall’AGE.
L’istante aveva effettuato il pagamento dell’IVA non versata e contestata con avviso di accertamento.
Dopo aver effettuato il pagamento, l’istante ha esercitato nei confronti delle ditte debitrici il diritto di rivalsa, ai sensi dell’art. 60 del decreto IVA.
Non essendo state pagate le fatture emesse, l’istante aveva, quindi, utilizzato gli strumenti civilistici a disposizione, ottenendo in relazione alla GAMMA la certificazione dell’Ufficiale giudiziario dell’avvenuto pignoramento con esito negativo, mentre in relazione al BETA era ancora in attesa della suddetta certificazione.
Posto ciò, l’istante ha chiesto se, nel caso di specie, possa emettere le note di variazione in diminuzione, previste nell’ipotesi di procedura esecutiva rivelatasi infruttuosa e, possa conseguentemente esercitare il diritto a detrazione dell’IVA addebitata in rivalsa e non incassata.
L’art. 60 del decreto IVA, prevede che il contribuente abbia diritto di rivalersi dell’imposta o della maggiore imposta relativa ad avvisi di accertamento o rettifica nei confronti dei cessionari dei beni o dei committenti dei servizi soltanto a seguito del pagamento dell’imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi.
Sulla base di quanto esposto, la rivalsa a seguito di accertamento si differenzia da quella ordinariamente prevista in quanto ha carattere facoltativo, si colloca temporalmente in epoca successiva all’effettuazione dell’operazione e presuppone l’avvenuto versamento definitivo della maggiore Iva accertata da parte del cedente/prestatore.
L’AGE ha precisato che, anche in presenza di tutte le condizioni necessarie a rendere il diritto potenzialmente esistente, la rivalsa operata ai sensi dell’art. 60 ha natura di istituto privatistico, inerendo non al rapporto tributario ma ai rapporti interni fra i contribuenti e, quindi, in caso di mancato pagamento dell’IVA da parte del cessionario o committente, l’unica possibilità consentita al fornitore per il recupero dell’Iva pagata all’Erario, addebitata in rivalsa e non incassata, è quella di adire l’ordinaria giurisdizione civilistica, non potendosi invocare altri istituti contemplati dalla disciplina Iva.
Posto ciò, l’AGE ha ritenuto che non è possibile emettere una nota di variazione in diminuzione, allorché successivamente all’inutile esercizio della rivalsa ai sensi dell’art. 60, del decreto IVA, il cessionario committente sia cancellato dal registro delle imprese senza che il credito dell’istante sia stato soddisfatto, ovvero all’esito infruttuoso di procedure esecutive esperibili, in presenza delle condizioni specifiche fissate normativamente, anche nei confronti di altri soggetti.
8. Risposta n. 223 del 22 luglio 2020
Agevolazioni prima casa – Utilizzo credito d’imposta
Eseguito l’acquisto agevolato dell’abitazione X, all’Istante era stato riconosciuto un credito d’imposta del quale non ha potuto fruire in sede di compravendita, perché soggetta all’imposta sul valore aggiunto.
Posto ciò, l’Istante ha scelto di recuperare detto credito in diminuzione dall’imposta sul reddito delle persone fisiche.
Tuttavia, avendo potuto recuperare solo una parte del credito, in quanto non vi era sufficiente capienza per poterlo recuperare totalmente, ha chiesto se fosse possibile utilizzare la parte di credito residuo per il pagamento delle imposte di registro, ipo-catastale dovute in relazione all’atto di compravendita di un ulteriore immobile che verrà acquistato.
L’art. 7 della L. 448/1998 stabilisce che ai contribuenti che provvedono ad acquisire, entro un anno dall’alienazione dell’immobile per il quale si è fruito dell’aliquota agevolata prevista ai fini dell’imposta di registro e dell’imposta sul valore aggiunto per la prima casa, un’altra casa di abitazione non di lusso, è attribuito un credito d’imposta fino a concorrenza dell’imposta di registro o dell’imposta sul valore aggiunto corrisposta in relazione al precedente acquisto agevolato.
L’AGE ha chiarito che il credito di imposta spetta al contribuente anche nell’ipotesi in cui proceda all’acquisto della nuova abitazione prima della vendita dell’immobile posseduto e può essere utilizzato per l’intero importo in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecarie e catastali, o in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche.
Nell’ipotesi in cui il credito di imposta venga utilizzato in diminuzione dell’imposta di registro dovuta all’atto di acquisto che lo determina, solo parzialmente, l’importo residuo potrà essere utilizzato dal contribuente in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche.
Dunque, con riferimento alla fattispecie in esame, l’AGE ha ritenuto che l’istante possa chiedere di utilizzare il residuo del proprio credito d’imposta in diminuzione delle imposte di registro, ipotecaria, catastale dovute per lo stipulando atto di compravendita.
9. Risposta n. 224 del 22 luglio 2020
Cessione del credito per interventi antisismici – Contribuente in regime forfettario
L’Istante, avvocato iscritto al regime forfettario, ha fatto presente che nell’edificio in condominio di cui fa parte l’immobile di proprietà, sono stati eseguiti lavori agevolabili con il cd “sismabonus”.
Posto ciò, l’Istante ha chiesto se, avendo aderito al “regime forfettario”, può cedere all’impresa che ha effettuato i lavori il credito corrispondente alla detrazione spettante per le spese relative agli interventi di riduzione del rischio sismico.
Inoltre, ha chiesto se tra le spese ammesse rientrino anche quelle sostenute per la realizzazione dell’intonaco di fondo e di finitura e quale sia la corretta modalità di pagamento all’impresa esecutrice dei lavori alla quale verrà ceduto il credito, avendo intenzione di utilizzare la cessione del predetto credito a parziale pagamento del corrispettivo.
Il Decreto Rilancio ha previsto che per gli interventi di cui ai commi da 1-bis a 1- septies del citato art. 16 del DL n. 63/2013, l’aliquota delle detrazioni spettanti è elevata al 110% per le spese sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021.
Pertanto, con riferimento ai soggetti che possono esercitare l’opzione il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate 8 giugno 2017 stabilisce, genericamente, che il credito può essere ceduto da tutti i condòmini teoricamente beneficiari della detrazione ivi prevista, anche se non tenuti al versamento dell’imposta.
Riguardo al caso di specie, l’AGE ha ritenuto che la possibilità di cedere la detrazione riguarda tutti i soggetti che possiedono un reddito assoggettabile all’IRPEF e che sostengono le spese in questione, compresi coloro che, in concreto, non potrebbero fruire della corrispondente detrazione in quanto l’imposta lorda è assorbita dalle altre detrazioni o non è dovuta.
In altri termini, ai fini dell’esercizio dell’opzione non rileva, tra l’altro, la circostanza che il reddito non concorra alla formazione della base imponibile ai fini dell’IRPEF in quanto assoggettato a tassazione separata oppure, ad un regime sostitutivo dell’IRPEF medesima, perché il contribuente si avvale del “regime forfetario”.
L’istituto della cessione, infatti, è finalizzato ad incentivare l’effettuazione di interventi finalizzati alla riduzione del rischio sismico prevedendo meccanismi alternativi alla fruizione della detrazione che non potrebbe essere utilizzata direttamente.
Pertanto, l’AGE ha precisato che l’opzione può essere esercitata anche dai contribuenti che aderiscono al predetto regime forfetario i quali, possono, in linea di principio, scomputare le detrazioni dall’imposta lorda solo nel caso in cui possiedano altri redditi che concorrono alla formazione del reddito complessivo.
In ordine alle spese ammesse al cd. sisma bonus, la detrazione spetta, nei limiti previsti, anche relativamente alle spese sostenute per gli ulteriori interventi, compresi quelli di manutenzione ordinaria o straordinaria, necessari al completamento dell’opera.
10. Risposta n. 226 del 28 luglio 2020
Detrazione IVA – Liquidazione IVA di Gruppo
La società ALFA partecipava, come controllante, alla procedura di liquidazione IVA di Gruppo insieme alla società BETA, la quale nell’anno 2020 era dovuta uscire, a causa dell’abbassamento della partecipazione di ALFA in BETA sotto il 50%.
Nel corso del 2019, BETA aveva ricevuto fatture passive contabilizzate nei registri nei mesi da gennaio a maggio 2020.
Essendo state registrate entro il termine di presentazione della Dichiarazione IVA 2020, l’Istante ha chiesto di sapere se sia corretto valorizzare le indicazioni presenti nelle Istruzioni al Modello IVA 2020, con l’effetto di far concorrere tale credito alla liquidazione IVA di gruppo, o se si debba sterilizzare il credito relativo alle fatture registrate nell’anno 2020, ed eventualmente in che modo.
L’AGE con la circolare n. 1/E del 2018 ha stabilito che il dies a quo da cui decorre il termine per l’esercizio della detrazione deve essere individuato nel momento in cui in capo al cessionario/committente si verifica la duplice condizione:
– sostanziale, dell’avvenuta esigibilità dell’imposta
e
– formale, del possesso di una valida fattura.
Pertanto, il “dies a quo” sorge nel momento in cui si verifica la sopra riportata duplice condizione e il “dies ad quem”, coincide, al più tardi, con il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto è sorto.
Il termine di presentazione della dichiarazione IVA 2020 per il periodo di imposta 2019 è stato sospeso dall’art. 62, commi 1 e 6, D.L. n. 18/2020 – decreto Cura Italia
– che, a causa dell’emergenza da Covid-19, ha previsto che i soggetti che hanno il domicilio fiscale, la sede legale o la sede operativa in Italia possono presentare la dichiarazione IVA 2020 entro il 30 giugno 2020, senza l’applicazione di sanzioni.
Posto ciò, l’AGE ha precisato che ai fini della detrazione dell’imposta, le fatture di acquisto che BETA ha ricevuto nell’anno 2019 e che ha contabilizzato nei mesi da gennaio a maggio 2020, sono state correttamente registrate entro i termini di legge, e che il relativo credito deve essere esposto nella dichiarazione IVA 2020 relativa all’anno d’imposta 2019.
Nel caso di specie, la controllante potrà utilizzare il credito generato dalle fatture di acquisto contabilizzate dalle società partecipanti e trasferito dalle stesse alla procedura di liquidazione IVA di gruppo, qualora, nell’anno d’imposta cui la dichiarazione IVA si riferisce, si verifichino i seguenti presupposti:
a) sussista il requisito del controllo e,
b) si verifichi, in capo a BETA la “duplice condizione i) dell’avvenuta esigibilità dell’imposta e ii) del possesso di una valida fattura redatta conformemente alle disposizioni in vigore.
l’AGE ha ritenuto che, avendo la società BETA soddisfatto entrambi i requisiti nell’anno 2019, il credito relativo alle fatture in oggetto debba concorrere alla liquidazione IVA di gruppo di ALFA, indipendentemente dal fatto che le fatture medesime siano state in parte registrate nel corso dell’anno 2020, quando BETA non faceva più parte della predetta procedura.
11. Risposta n. 227 del 28 luglio 2020
Fusione per incorporazione – Server RT
La società Istante, controllata dalla società BETA che a sua volta è controllata dalle società GAMMA, DELTA, che detiene EPSILON, e ZETA, ha rappresentato che nell’anno 2020 le società GAMMA, DELTA e EPSILON verranno incorporate nella stessa Istante.
Alcune società si occupano della gestione della rete di vendita diretta e in affiliazione o franchising mentre le tre società destinate alla fusione effettuano la trasmissione telematica dei corrispettivi giornalieri, e operando con più di tre punti cassa per ogni punto vendita, si avvalgono di un punto di raccolta e consolidamento (Server RT), per la memorizzazione elettronica e la trasmissione telematica dei corrispettivi.
Pertanto, dalla data di efficacia giuridica dell’operazione di fusione societaria, sarà necessaria l’associazione dei Server RT di tutti i punti vendita delle società incorporate alla partita IVA dell’istante incorporante, affinché tutti i corrispettivi giornalieri siano trasmessi con indicazione della ragione sociale e della partita IVA della stessa.
In assenza di un quadro normativo di riferimento che disciplini l’adeguamento dei server RT nel caso di operazioni straordinarie, l’istante ha chiesto se sia legittimo procedere alla disattivazione e riattivazione dei server RT in modo progressivo, nell’arco temporale di alcuni giorni.
Ai fini dell’IVA, la data di efficacia giuridica dell’operazione di fusione per incorporazione è la data dell’ultima iscrizione nel registro delle imprese dell’atto di fusione o la data eventualmente successiva, se le delibere dispongono diversamente.
Da questo momento in poi l’organizzazione della società incorporante assorbe in sé l’organizzazione delle società estinte, poiché prima di tale data le società sono giuridicamente autonome e mantengono anche autonomia contabile.
Sulla base delle considerazioni esposte, l’AGE ha precisato che a decorrere dal termine come sopra individuato, entro 30 giorni dall’incorporazione, la società incorporante dovrà inviare all’Agenzia delle entrate in via telematica il modello anagrafico AA7/10 per comunicare la variazione.
Con riferimento a ciascun punto vendita appartenente alle società incorporate sarà necessario:
-disattivare i Server RT, ossia dissociare la matricola di ciascun server RT dalla partita IVA delle società incorporate;
-chiedere l’associazione delle matricole dei Server RT alla partita IVA della società incorporante;
-riattivare i Server RT mediante associazione delle matricole alla partita IVA;
-ristampare i QR Code e affiggerli alle casse collegate ai Server RT modificati.
L’aggiornamento può essere eseguito progressivamente, senza interrompere l’attività dei diversi punti vendita, purché lo stesso sia effettuato quanto prima possibile e, comunque, entro il termine per l’effettuazione della prima liquidazione IVA, successiva all’operazione straordinaria.
12. Risposta n. 229 del 28 luglio 2020
Scambio di partecipazioni mediante conferimento
L’Istante insieme al proprio coniuge, entrambi detentori di partecipazioni nella società ALFA IMMOBILIARE, avevano intenzione di trasferire le rispettive partecipazioni detenute ad una società di nuova costituzione, NEWCO HOLDING, da essi interamente posseduta.
L’istante ha chiesto chiarimenti in ordine all’applicazione al caso di specie della disposizione di cui al comma 2-bis dell’art. 177 del TUIR, introdotto dal DL n. 34/2019 sul regime fiscale degli scambi di partecipazioni.
Con la disposizione introdotta, anche quando la società conferitaria non acquisisce il controllo di una società, né incrementa, in virtù di un obbligo legale o di un vincolo statutario, la percentuale di controllo, la disposizione di cui al comma 2 dell’art.177, regime a realizzo controllato, trova comunque applicazione ove ricorrano, congiuntamente, le seguenti condizioni:
a) le partecipazioni conferite rappresentino, complessivamente, una percentuale di diritti di voto esercitabili nell’assemblea ordinaria superiore al 2 o al 20% ovvero una partecipazione al capitale o al patrimonio superiore al 5 o al 25%, secondo che si tratti di titoli negoziati in mercati regolamentati o di altre partecipazioni,
b) le partecipazioni siano conferite in società, esistenti o di nuova costituzione, interamente partecipate dal conferente.
Il comma 2-bis, amplia in altri termini l’ambito applicativo del comma 2, ritenendo, ai fini dell’applicazione del regime a realizzo controllato, non più necessario che le partecipazioni conferite siano idonee a far acquisire o ad integrare il controllo di diritto della società scambiata in capo alla società conferitaria.
Al riguardo il riferimento al “conferente” la volontà del legislatore sia quella di favorire la costituzione di holding esclusivamente unipersonali per la detenzione di partecipazioni qualificate.
Nel caso di specie, l’AGE ha ritenuto che, al conferimento delle partecipazioni detenute in ALFA IMMOBILIARE, pari complessivamente ad una quota inferiore al 50%, da parte dell’istante e del proprio coniuge in una holding dagli stessi interamente partecipata, non sia applicabile il regime di realizzo controllato di cui al comma 2-bis dell’articolo 177 del TUIR per mancata integrazione del requisito di cui alla lettera b) del medesimo comma 2-bis.
13. Risposta n. 233 del 31 luglio 2020
Cessione credito IRES alla controllante
La società ALFA, Istante, partecipata in misura paritetica dalla società BETA e GAMMA, è soggetta a consolidamento integrale da parte di DELTA, obbligata dal Codice delle Assicurazioni Private.
Non avendo optato per il consolidato nazionale, cui partecipa GAMMA in qualità di consolidante, l’Istante ha chiesto se sia consentito cedere alla controllante GAMMA l’eccedenza a credito IRES prodotta per l’effetto delle ritenute d’acconto applicate sui proventi corrisposti da OICR e SICAV.
L’art. 43-ter, 1° comma, del DPR n. 602/1973 prevede che le eccedenze dell’IRES risultanti dalla dichiarazione dei redditi delle società appartenenti ad un gruppo possono essere cedute, in tutto o in parte, a una o più società dello stesso gruppo, senza l’osservanza di talune formalità.
La cessione dei crediti è, dunque, consentita sia nell’ambito del c.d. “gruppo fiscale”, laddove vi sia una partecipazione di maggioranza, sia nell’ambito del c.d. ” gruppo civile”, nel caso in cui le società o gli enti a capo del gruppo siano “tenuti alla redazione del bilancio consolidato”.
L’AGE ha precisato che la norma consente la cessione delle eccedenze tra i soggetti che hanno l’obbligo di redigere il bilancio consolidato.
La cessione delle eccedenze a credito è, altresì, consentita anche laddove l’obbligo di redazione del bilancio consolidato, astrattamente imposto dalla norma, non sia adempiuto perché già assolto da un altro soggetto, a sua volta obbligato, come nel caso di una controllante estera.
A tal proposito, l’AGE ha precisato che le imprese di assicurazione residenti in Italia che controllano una o più società, redigono il bilancio consolidato conformemente ai principi contabili internazionali.
Al medesimo obbligo sono soggette anche le imprese di partecipazione finanziaria mista con sede legale in Italia, che detengono il controllo di una o più imprese di assicurazione ovunque costituite, qualora il settore di maggiori dimensioni all’interno del conglomerato finanziario sia quello assicurativo.
L’obbligo di redazione del bilancio consolidato non sussiste, ma fa mantenere il diritto alla cessione di cui sopra, nei confronti delle imprese controllate direttamente o indirettamente da altra impresa tenuta alla redazione del bilancio consolidato ovvero da un’impresa di assicurazione costituita in un altro Stato membro.
L’esonero è subordinato alle seguenti circostanze:
-che l’impresa controllata non abbia emesso titoli quotati in mercati regolamentati;
-che la controllante sia titolare di oltre il novantacinque per cento delle azioni o quote dell’impresa controllata ovvero, in difetto di tale condizione, che la redazione del bilancio consolidato non sia richiesta almeno sei mesi prima della fine dell’esercizio da tanti soci che rappresentino almeno il cinque per cento del capitale;
– che l’impresa controllata e le imprese da questa controllate da includere nel consolidamento ai sensi del presente titolo siano incluse nel bilancio consolidato della controllante;
-che l’impresa controllante, soggetta al diritto di uno Stato membro, rediga e sottoponga a controllo il bilancio consolidato conformemente alle disposizioni dell’ordinamento comunitario.
Nel caso di specie, l’AGE ha ritenuto che l’istante possa cedere le eccedenze IRES emergenti dalla propria dichiarazione annuale alla società controllante GAMMA.
14. Risposta n. 234 del 31 luglio 2020
Imposta di registro, ipocatastale in misura fissa per i trasferimenti di fabbricati, a favore di imprese di costruzione o di ristrutturazione
La società Istante ha presentato al Comune una proposta di piano di recupero per la formazione di un “comparto discontinuo”, per la ricostruzione di 16 appartamenti conformi alla normativa antisismica e di classe energetica A o B.
In particolare, la società intende acquistare, successivamente alla stipula della convenzione per l’attuazione del piano di recupero, tutte le porzioni che compongono il piano di recupero e, pertanto, ha chiesto se a tali acquisti si applichi l’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200,00 euro ciascuna.
Il Decreto Crescita ha previsto all’art. 7 che le imposte di registro, ipotecaria e catastale siano dovute nella misura fissa di euro 200 ciascuna ove ricorrano le seguenti condizioni:
-l’acquisto deve essere effettuato entro il 31 dicembre 2021 da imprese che svolgono attività di costruzione o ristrutturazione di edifici;
-l’acquisto deve avere come oggetto un “intero fabbricato” indipendentemente dalla natura dello stesso.
Il soggetto che acquista l’intero fabbricato, inoltre, entro 10 anni dalla data di acquisto deve provvedere:
-alla demolizione e ricostruzione di un nuovo fabbricato anche con variazione volumetrica, ove consentito dalle normative urbanistiche ovvero,
-ad eseguire interventi di manutenzione straordinaria, interventi di restauro e risanamento conservativo o interventi di ristrutturazione edilizia.
In entrambi i casi il nuovo fabbricato deve risultare conforme alla normativa antisismica e deve conseguire una delle classi energetiche NZEB, A o B;
-all’alienazione delle unità immobiliari il cui volume complessivo superi il 75% del volume dell’intero fabbricato.
La disposizione in esame individua espressamente nei “trasferimenti di interi fabbricati” l’oggetto delle agevolazioni in commento e, pertanto, in linea con le indicazioni della Corte di Cassazione è stato evidenziato che gli atti di cessione aventi ad oggetto terreni non possano beneficiare del predetto regime agevolato.
Con riferimento al caso di specie l’istante ha intenzione di porre essere due diverse tipologie di acquisti di immobili.
In merito alla prima tipologia, rappresentata dall’acquisto di un complesso immobiliare, l’AGE ha ritenuto che, ove risultino verificate tutte le condizioni poste dalla disposizione, i medesimi acquisti possono beneficiare dell’applicazione dell’imposta di registro e le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 200 ciascuna.
Invece, per quanto riguarda la seconda tipologia di acquisto di immobili, rappresentata dall’acquisto di alcuni appezzamenti di terreno, l’AGE ha ritenuto che essa non possa rientrare nel campo di applicazione dell’agevolazione
*****************************
Si resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento. Roma, 16.12.2020
Dott. Marco Senesi
marcosenesi@fiorentinoassociati.it
Dott. Marco Fiorentino
marcofiorentino@fiorentinoassociati.it
Fiorentino Associati sostiene www.associazionedo.no.it
DISCLAIMER
Il presente focus ha il solo scopo di fornire informazioni di carattere generale. Di conseguenza, non costituisce un parere tecnico, né può in alcun modo considerarsi come sostitutivo di una consulenza specifica.