Scudo fiscale

Premessa

Si porta a conoscenza che il decreto legge 25 settembre 2001 n 350, recante disposizioni urgenti in vista dell’introduzione dell’Euro, è stato convertito dalla legge 23 novembre 2001, n.409 e pubblicato in Gazzetta Ufficiale del 24 novembre 2001 n.274.

Il citato decreto legge ha emanato, tra l’altro, specifiche norme per favorire il rientro di valori detenuti all’estero derivanti da attività lecite, ancorché non dichiarate.

Con la presente lavoro, anche alla luce della circolare n.85 emanata dall’Agenzia delle Entrate in data 1° ottobre 2001 e delle modifiche intervenute in sede di conversione, si intende fornire un primo quadro sulle nuove norme di legge che sono già operative a partire dal 1° novembre 2001.

Il decreto legislativo è strutturato in ventisette articoli raggruppati in cinque Capi così suddivisi:

Impianto normativo generale

• Capo I – Disposizioni per il passaggio all’Euro: composto dagli articoli da 1 a 8;
• Capo II – Disposizioni in materia di tassazione dei redditi di natura finanziaria:

composto dagli articoli 9 e 10;

• Capo III – Emersione di attività detenute all’estero: composto dagli articoli 11 a 21;
• Capo IV – Disposizioni in materia di cartolarizzazione: composto dagli articoli dall’art 22;
• Capo V – Disposizioni in materia di altre operazioni finanziarie: composto dagli articoli 23 a 27;

Capo III: Emersione di attività detenute all’estero

Cenni

La normativa sulla detenzione di capitali all’estero trova una sua prima riforma con la Direttiva CEE n.361 del 24 giugno dei 1988 che obbligava gli Stati membri a sopprimere, entro il 1 luglio 1990, le restrizioni di movimenti di capitali effettuati fra le persone residenti in tali Stati.

Con D.M. del 27 aprile 1990, attuativo del D.P.R. del 31 marzo 1988 n.148, il legislatore, recependo la citata direttiva, ha eliminato gli obblighi e divieti che impedivano la libera esportazione e importazione dei capitali.

Al fine di evitare che tale facoltà si tramutasse, tuttavia, nella possibilità di trasferire valori all’estero sottraendoli all’imposizione, si è provveduto all’emanazione del decreto legge 28 giugno 1990 n.1671, convertito dalla legge 4 agosto 1990 n.227, che ha avuto il compito di garantire il controllo valutario.

Soggetti coinvolti 

Le parti coinvolte nel rientro dei capitali dall’estero sono:

• le persone fisiche, gli enti non commerciali, le società semplici e le associazioni equiparate ai sensi dell’art.5 del Tuir² (soggetti interessati);
• le banche italiane, le società di intermediazione, le società di intermediazione mobiliare, le società fiduciarie, gli agenti di cambio, le Poste Italiane S.p.A, le stabili organizzazioni in Italia di banche e di imprese di investimento non residenti (gli intermediari).

Sono escluse dai soggetti beneficiari sia le società di capitali, sia le società commerciali di persona, in quanto si è ritenuto possibile attestare le loro movimentazioni e i redditi conseguiti mediante investimenti esteri, direttamente dai dati di bilancio e dalla loro contabilità.

Natura dell’operazione

La disposizione stabilisce che i soggetti interessati residenti in Italia, che detengano fuori dal territorio dello Stato, almeno al 1° agosto 2001, ovvero per la sola regolarizzazione, al 27 settembre 2001, denaro e altre attività finanziarie, senza l’osservanza delle disposizioni del citato decreto legge 167/90, possono, attraverso gli intermediari:

1. far rientrare gli stessi in Italia (rimpatrio);
2. regolarizzare tali posizioni continuando a mantenere le proprie attività all’estero (regolarizzazione),
3. corrispondendo una somma pari al 2.5 per cento delle attività rimpatriate o regolarizzate;
4. ovvero sottoscrivendo speciali titoli di Stato, per un importo pari al 12 per cento delle citate attività, il cui tasso di interesse è fissato in misura tale da assicurare l’equivalenza finanziaria fra le due forme di pagamento delle regolarizzazioni.

I soggetti interessati possono optare liberamente (salvo quanto infra) per il rimpatrio ovvero per la regolarizzazione, in quanto il provvedimento lascia totale discrezionalità al contribuente riguardo la scelta dell’utilizzo dei due strumenti.

È possibile quindi utilizzare l’operazione del rimpatrio per le attività finanziarie e la regolarizzazione per le attività detenute all’estero, ovvero far rientrare solo una parte del denaro e delle attività e regolarizzare la parte rimanente. Come del resto è possibile utilizzare più intermediari per più attività da far emergere.

L’unica differenza tra le due modalità di emersione è che il rimpatrio si applica esclusivamente:

• alle somme di denaro;
• alle altre attività finanziarie tra le quali azioni quotate e non, quote di società anche se non rappresentate da titoli, titoli obbligazionari, certificati di massa, quote di partecipazione ad organismi di investimento collettivo, indipendentemente dalla residenza del soggetto emittente;
• detenute all’estero almeno al 1°agosto

La regolarizzazione, invece, oltre ad abbracciare i valori di cui ai punti 1) e 2) precedenti, si estende anche ad investimenti esteri di diversa natura, quali immobili e fabbricati situati all’estero, oggetti preziosi e opere d’arte, detenuti all’estero sino almeno al 27 settembre 2001.

Va da sé che, come infra si dirà a proposito dei rapporti con l’Amministrazione Finanziaria, la regolarizzazione (quindi il mantenimento dei valori all’estero) obbliga gli interessati alla compilazione annuale del quadro RW della dichiarazione dei redditi.

Pagamento

Il pagamento della cifra fissa del 2,5% va fatto al momento della presentazione della domanda riservata. In tale occasione il contribuente deve versare anche le somme rimpatriate.

Con decreto del ministero dell’Economia e delle Finanze, pubblicato in Gazzetta Ufficiale n.250 del 26 ottobre 2001, sono state dettate le caratteristiche dei Titoli di Stato.

L’interesse dei Buoni del Tesoro, che saranno di durata non inferiore ai dieci anni, è stato fissato all’1,90 % ed è pagabile in due semestralità posticipate (1° maggio – 1° novembre).

Adempimenti

Gli interessati devono compilare una dichiarazione riservata, esente da bollo, che consegneranno, nel periodo tra il 1° novembre 2001 e il 28 febbraio 2002, agli intermediari che intervengono nella emersione delle somme e altre attività finanziarie detenute fuori dello Stato Italiano alla date del 1° agosto 2001 o del 27 settembre 2001. Le informazioni contenute nella dichiarazione rivestono assoluta riservatezza, infatti i relativi dati non devono essere comunicati all’Amministrazione finanziaria.

La dichiarazione ripropone, essenzialmente, i dati e le notizie che il contribuente avrebbe dovuto indicare nella dichiarazione dei redditi, in osservanza degli obblighi previsti dal decreto legge 167/90.

Nella dichiarazione le attività devono essere indicate con riferimento alla sola tipologia, senza la descrizione analitica degli estremi identificativi delle stesse.

L’operazione di rimpatrio può essere effettuata anche attraverso il trasporto al seguito del contante e delle altre attività finanziarie.

In tale fattispecie, per dissipare il timore che si possano far emergere attività di fatto detenute in Italia, si applica la normativa antiriciclaggio e l’ordinaria disciplina di monitoraggio sancite dagli artt.3 e ss. del citato decreto 167/90, la quale prevede l’obbligo a carico del soggetto interessato di dichiarare l’operazione di trasporto all’Ufficio Italiano Cambi:

1. all’atto del passaggio in dogana e,
2. nel caso di transito attraverso un Paese dell’Unione Europea, nelle quarantotto ore successive all’entrata, depositando una dichiarazione presso una banca, un ufficio doganale, un ufficio postale o un comando della Guardia di finanza, che provvederà a trasmettere la citata dichiarazione all’Amministrazione

Relativamente all’ammontare del denaro e delle attività finanziare espresse in valuta, il contribuente deve indicare nella dichiarazione riservata anche il valore in euro convertito, utilizzando i cambi indicati in apposito decreto dell’Agenzia delle Entrate ³. Il contribuente può liberamente indicare per le attività finanziarie, il valore che ritiene opportuno tra:

• il costo di acquisto delle stesse;
• l’importo corrispondente al valore corrente;
• i valori

La facoltà di scegliere liberamente uno dei citati parametri riveste utilità in presenza di una differenza tra il costo storico e valore corrente, in riferimento agli effetti di copertura dello scudo, in caso di accertamento, essendo questi limitati agli importi risultanti dalla dichiarazione riservata.

Nella dichiarazione il contribuente deve esprimere l’opzione relativa alla modalità prescelta per l’emersione, specificando la scelta del pagamento in denaro o mediante la sottoscrizione di titoli.

La dichiarazione riservata, sottoscritta dall’intermediario e rilasciata in copia al contribuente rappresenta l’unico documento idoneo a comprovare gli effetti dell’emersione.

Adempimenti degli Intermediari

Gli intermediari, che rivestono un ruolo fondamentale nella gestione del rientro dei capitali devono:

• raccogliere le dichiarazioni riservate presentate dagli interessati, controfirmarle e rilasciare copia agli stessi; La dichiarazione firmata dall’intermediario, oltre a rappresentare per il soggetto interessato l’unico documento idoneo a comprovare gli effetti del rimpatrio, costituisce anche l’impegno al versamento della somma o alla sottoscrizione di titoli. Gli intermediari, comunque, non sono tenuti a verificare la congruità delle informazioni contenute nelle dichiarazioni riservate, relativamente agli importi delle attività oggetto di rimpatrio o di regolarizzazione;

• ricevere e versare le somme dovute in relazione alle operazioni di rimpatrio e di regolarizzazione, entro il termine previsto per il versamento delle ritenute relative al mese di ricezione della dichiarazione riservata, senza effettuare alcun tipo di compensazione. In caso di sottoscrizione di titoli e in mancanza di liquidità, gli intermediari trattengono la somma del denaro rimpatriato ovvero effettuano i disinvestimenti necessari, anche in mancanza di apposite istruzioni del contribuente stesso;
• comunicare all’Amministrazione Finanziaria l’ammontare complessivo delle attività emerse, quello delle somme versate ovvero dei titoli sottoscritti;. Per rispettare al massimo la riservatezza, i dati comunicati annualmente nella dichiarazione del sostituto d’imposta sono aggregati, senza alcuna specificazione dei nominativi che hanno presentato la dichiarazione. Tali adempimenti, per le dichiarazioni riservate presentate nel 2001, saranno effettuati nel modello 770 per l’anno 2001 e per le dichiarazioni presentate nel 2002, nella dichiarazione dei sostituti d’imposta per l’anno 2002;
• effettuare, senza darne comunicazione all’Amministrazione Finanziaria, le rilevazioni degli importi rimpatriati, come trasferimenti dall’estero ai sensi dell’art.1 del decreto legge 167/90;
• effettuare le rilevazioni e le comunicazioni delle attività finanziarie mantenute all’estero, ai sensi del citato decreto.

Gli intermediari non devono comunicare all’Amministrazione Finanziaria, ai fini degli accertamenti tributari, dati e notizie concernenti le dichiarazioni riservate, fermi restando gli obblighi in materia di antiriciclaggio come articolo 3 del decreto legge 143/1991⁴ e quelli di segnalazione all’Ufficio Italiano Cambi, qualora si ravvisino i presupposti di operazione sospetta.

Per quanto concerne quest’ultimo aspetto, il rimpatrio e la regolarizzazione di per sé non sono elementi sufficienti a giustificare la segnalazione quindi, l’intermediario deve verificare che l’operazione: in base alle sue caratteristiche, alla sue entità, alla sua natura o per qualsiasi altro motivo, possa far ritenere che il denaro o le altre entità oggetto della dichiarazione, possano derivare da operazioni ex art.648 bis (riciclaggio) e 648 ter (impiego di denaro di provenienza illecita) del codice penale.

I conti destinatari dei valori rimpatriati sono “segregati” e in quanto tali, in essi non devono accreditati:

• gli interessi e i dividendi dei titoli rimpatriati,
• i titoli derivanti dall’investimento della liquidità rimpatriata;
• i titoli acquistati con il ricavato del disinvestimento delle attività rimpatriate. Inoltre gli estremi di tali conti non devono essere comunicati all’Anagrafe

Gli intermediari, in relazione ai citati adempimenti, sono soggetti alle disposizioni previste in materia di imposte sui redditi con riferimento alla liquidazione, all’accertamento, alla riscossione, alle sanzioni, ai rimborsi e al contenzioso e agli stessi si rende applicabile la disciplina sanzionatoria degli artt.13 e 14 del D.Lgs 18 dicembre 1997, n.471 che prevedono la sanzione amministrativa del 30 per cento dell’importo versato in ritardo o omesso e quella del 20 per cento dell’ammontare non trattenuto quale ritenuta alla fonte non eseguita.

Effetti dell’emersione

Gli artt.14, 17 e 19 della presente disposizione determinano gli effetti relativi all’emersione delle attività finanziarie.

Conditio sine qua non, affinché si possa beneficiare dei seguenti effetti è che alla data di presentazione della dichiarazione riservata: non siano iniziati accessi, ispezioni e verifiche o altre attività di accertamento tributario e contributivo o di cui gli interessati abbia avuto formale conoscenza.

Nei confronti del dichiarante:

a) è precluso ogni accertamento tributario e contributivo, relativo ai periodi di imposta per i quali non è ancora decorso il termine per l’azione di accertamento alla data del 27 settembre 2001, limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività detenute all’estero oggetto di rimpatrio ovvero di semplice regolarizzazione ai sensi degli artt.15 e 16 del citato decreto. I termini di decadenza sono quelli indicati dall’art.43 del D.P.R. 29 settembre 1973, art.43⁵. Come specificato nella relazione di accompagnamento al decreto 350/01, l’attuazione dell’operazione di rimpatrio o di regolarizzazione non sospende l’attività di accertamento degli uffici competenti. I contribuenti sottoposti ad attività di verifica successivamente all’emersione, potranno opporre la dichiarazione di regolarizzazione, creando uno “scudo” fiscale, per l’ammontare indicato in dichiarazione, nei limiti del quale nulla sarà dovuto neanche a titolo di interesse e sanzioni.

b) Relativamente alla disponibilità delle attività finanziarie dichiarate, si considerano estinte le sanzioni amministrative, tributarie e previdenziali e quelle previste dall’art.5 del decreto legge n.167/1990 (come modificate dall’art.19 comma 1 del D.L. n.350 citato) consistenti nella:

• sanzione amministrativa pecuniaria variante tra il 5 e il 25 per cento, oltre la confisca di beni di corrispondente valore, calcolato sui trasferimenti da e verso l’estero di denaro per un ammontare superiore a lire 20 milioni, effettuate dalle persone fisiche, dagli enti non commerciali e dalle società semplici e alle associazioni equiparate ai sensi dell’art.5 del Tuir, residenti in Italia, attraverso soggetti non residenti e senza il tramite di intermediari bancari e per i quali non avvenga espressa indicazione nella dichiarazione annuale dei redditi;
• sanzione amministrativa pecuniaria fino al 40 per cento con un minimo di lire duecentomila, dell’importo eccedente il controvalore di venti milioni applicabile ai soggetti suindicati, residenti e non, che trasferiscono o tentano di trasferire mediante plico postale o equivalente, senza effettuare dichiarazione all’Ufficio Italiano Cambi;
• sanzione amministrativa pecuniaria variante tra il 5 al 25 per cento, oltre la confisca di beni di corrispondente valore, calcolato sui trasferimenti da e verso l’estero di denaro per un ammontare superiore a lire 20 milioni, effettuate dai soggetti su indicati, residenti in Italia, che al termine del periodo d’imposta detengono investimenti all’estero ovvero attività estere di natura finanziaria, attraverso cui possono essere conseguiti redditi di fonte estera imponibili in Italia e per i quali non avvenga espressa indicazione nella dichiarazione annuale dei redditi e in caso di esonero della presentazione della dichiarazione, su apposito modello approvato con decreto ministeriale.

c) si considera esclusa la punibilità per i reati di cui agli articoli 4 e 5 del decreto legislativo n.74 del 2000 che prevedono rispettivamente:

– la reclusione da uno a tre anni chiunque al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi, quando, congiuntamente:

1. l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a lire duecento milioni;
2. l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o , comunque, è superiore a lire quattro miliardi;

– la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, quando l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte a lire centocinquanta milioni.

d) è esclusa infine la punibilità dei reati di cui al D.L. n.429/1982, ad eccezione della frode fiscale sancita dall’art.4 del citato decreto lettera d), che punisce chi “emette o utilizza fatture o altri documenti per operazioni in tutto o in parte inesistenti o recanti l’indicazione dei corrispettivi o dell’imposta sul valore aggiunto in misura superiore a quella reale; ovvero emette o utilizza fatture o altri documenti recanti l’indicazione di nomi diversi da quelli veri in modo che ne risulti impedita l’identificazione dei soggetti cui si riferiscono” e lettera f), che punisce chi “indica nella dichiarazione dei redditi ovvero nel bilancio o rendiconto ad essa allegato, ricavi, proventi od altri componenti positivi di reddito, ovvero spese od altri componenti negativi di reddito in misura diversa da quella  effettiva  utilizzando  documenti  attestanti  fatti  materiali  non corrispondenti al vero ovvero ponendo in essere altri componenti fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento di fatti materiali”.

Relativamente ai reati indicati nella lettera d), le Sezioni Unite della Cassazione nella sentenza del 15 gennaio 2001, n.35 hanno dichiarato non più punibili le contabilizzazioni di fatture false non confluite in dichiarazione, mentre continuano ad essere reato, in base all’art.8 del D.Lgs n.74/2000, le emissioni di fatture false e quindi, tali reati, ove collegati all’esportazione di capitali mantengono la punibilità.

L’utilizzo delle norme sullo scudo fiscale per l’emersione di attività derivanti da reati diversi da quelli appena esposti, per i quali è esclusa la punibilità disposti dal decreto 167/90, non rende applicabili i citati benefici e il soggetto interessato è punito con una sanzione amministrativa pari al cento per cento del valore corrente delle attività oggetto della dichiarazione riservata.(comma 2 bis art.17 D.L. 350 citato).

Alle operazioni si rimpatrio e regolarizzazione si applicano infine tutte le disposizioni in materia penale, di lotta alla criminalità organizzata e al terrorismo.

Il contribuente che attesta falsamente nella dichiarazione riservata la detenzione fuori del territorio dello Stato del denaro o delle attività rimpatriate, è punito con la reclusione da tre mesi ad un anno.

Si resta a disposizione per ulteriori chiarimenti ed approfondimenti.

¹ Le banche, le società di intermediazione mobiliare, l’Ente poste italiane mantengono evidenza, anche mediante rilevazione elettronica, dei trasferimenti da o verso l’estero di denaro, titoli o certificati in serie o di massa, di importo superiore a 20 milioni, effettuati, anche attraverso movimentazione di conti o mediante assegni postali, bancari e circolari, per conto o a favore di persone fisiche, enti non commerciali e di società semplici e associazioni equiparate ai sensi dell’art.5 del Tuir, residenti in Italia (art.1).

Le persone fisiche, enti non commerciali e di società semplici e associazioni equiparate ai sensi dell’art.5 del Tuir, residenti in Italia, che al termine del periodo d’imposta detengono investimenti all’estero ovvero attività estere di natura finanziaria, attraverso cui possono essere conseguiti redditi di fonte estera imponibili in Italia, devono indicarli nella dichiarazione annuale dei redditi, e in caso di esonero della presentazione della dichiarazione, su apposito modello approvato con decreto ministeriale (art.4).

² associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni

³ Decreto che fissa l’accertamento del cambio delle valute estere, sulla base della media dei cambi mensili fissati, ai sensi dell’art.76, comma 7 del Tuir, per il periodo che va da settembre 2000 ad agosto 2001.

⁴ È vietato il trasferimento di denaro contante o di libretti di deposito bancari o postali al portatore o di titoli al portatore, in lire o in valuta estera, effettuato a qualsiasi titolo tra soggetti diversi, quando il valore da trasferire è complessivamente superiore a lire venti milioni.

⁵ Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla l’avviso di accertamento può essere notificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. Fino alla scadenza del termine stabilito nei commi precedenti, l’accertamento può essere integrato o modificato in aumento mediante la notificazione dei nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi. Nell’avviso devono essere specificamente indicati, a pena di nullità, i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i quali sono venuti a conoscenza dell’Ufficio delle imposte.

Circolare n.15/2001